2006年《企業會計準則第6號——無形資產》(財稅[2006]3號)(本文簡稱“新無形資產準則或新準則”)規定，“企業內部研究開發項目的支出，應當區別於開發階段的支出。研究是指為獲得和理解新的科學或技術知識而進行的最初有計劃的調查。開發是指在商業生產或使用之前，將研究成果或其他知識應用於計劃或設計，以生產新的或大幅改進的材料、裝置、產品等。內部研究開發項目研究階段的支出，應當在發生時計入當期損益。企業內部研究開發項目開發階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產:(1)完成該無形資產使其能夠使用或銷售在技術上是可行的；(二)有完成該無形資產並使用或出售的意圖；(三)無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在於市場上或者無形資產本身存在於市場上，該無形資產將在內部使用，並證明其有用性；(四)有足夠的技術、財務和其他資源支持該無形資產的開發，並有能力使用或出售該無形資產；(5)歸屬於該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。
但1年10月開始實施的《企業會計準則——無形資產》(財經[2001]第7號)規定:“自行開發並依法申請取得的無形資產，應當按照依法取得時發生的登記費、律師費等費用確定其入賬價值；取得合法申請前發生的研究開發費用，應當在發生時確認為當期費用。”
可以看出，2006年新準則要求部分費用核算，而2001要求全部費用核算。與2001舊標準相比，2006新標準要求部分費用化，可以弱化新技術開發對企業造成的利潤降低，從而有效保證企業的研發積極性，對提升壹個企業或國家的核心競爭力，實現產業轉型升級具有重要意義。
二、新無形資產準則存在的問題分析
雖然新標準克服了舊標準的許多缺點，但新標準也有許多不盡人意的地方，具體如下:
1.自創無形資產資本化需要對階段和特征進行兩方面的專業判斷，壹方面對會計人員提出了更高的要求，另壹方面也增加了判斷結果的主觀性。從前面的分析我們可以看出，在新無形資產下，
《指引》規定，企業內部發展分為研發兩個階段。研究是指為獲取和理解新的科學或技術知識而進行的最初有計劃的調查；開發是指在商業生產或使用之前，將研究成果或其他知識應用於計劃或設計，以生產新的或大幅改進的材料、裝置、產品等。研究階段發生的費用直接計入當期損益，開發階段發生的費用只有同時滿足五個條件才能確認為無形資產。這五個條件是:完成該無形資產使其能夠使用或出售在技術上是可行的；有意完成該無形資產並使用或出售該資產；無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明使用無形資產生產的產品或無形資產本身有市場，以及無形資產將在內部使用，應證明其有用性；有足夠的技術、財務和其他資源支持該無形資產的開發，並有能力使用或出售該無形資產；歸屬於無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。也就是說，無形資產資本化首先需要判斷其是否處於發展階段，當處於發展階段時，需要判斷其是否滿足五個特征屬性。在實際工作中，無形資產的研發風險大，不確定因素多，項目非常復雜。要清晰地區分R&D活動是研究階段還是開發階段並不容易，這需要很高的專業知識和專業判斷能力。判斷發展階段是否符合五個條件也有很高的主觀性。自創無形資產資本化需要對其所處階段(研究階段或開發階段)及其特征屬性(處於開發階段時是否滿足五個條件)進行兩次專業判斷，不僅耗時耗力，還增加了會計人員的工作量和難度。壹方面對會計人員提出了更高的要求，另壹方面也增加了判斷結果的主觀性。
2.會計處理的單壹性與現實中企業的多樣性不符，不利於激發企業的研究激情，也不利於國家的產業升級、經濟轉型和低碳經濟建設。理論上，無形資產有三種核算方法:完全資本化、完全費用化和部分費用化。這三種方法各有利弊。完全資本化和完全費用化的優點是會計處理簡單易行，但不符合配比性、真實性和重要性原則，違背了收益性支出和資本性支出的劃分原則。完全成本不利於激發企業研發的積極性；全資本化容易虛增資產，形成資產泡沫；雖然部分費用可以在壹定程度上克服上述兩種方法的壹些缺點，但在實踐中需要較高的專業判斷，限制了其適用性。壹般來說，在選擇會計處理方法時，不僅要考慮各種方法的優缺點，還要考慮國家的宏觀經濟(產業)政策。隨著會計從業人員整體水平的提高，中國政府不失時機地實施了部分費用會計處理，這既是中國會計準則與國際會計準則趨同的需要，也有利於克服R&D投資過程中資產泡沫形成和R&D積極性低下的短視行為。但是，這種單壹部分費用化的會計處理方式並不符合現實中企業的多樣性，也無法與國家產業政策相銜接。比如，部分費用化給了淘汰產能中的企業可乘之機，不僅占用了大量社會資源，也不利於加快淘汰高能耗、高汙染產業，大力發展低能耗、低汙染的戰略性新興產業集群，不利於國家的產業升級、經濟轉型和低碳經濟建設。
3.使用壽命不確定的無形資產折舊和不攤銷的會計處理方法過於魯莽，缺乏理論支持，不利於對企業利潤操縱的監管。原無形資產準則(2001)規定無形資產自取得當月起采用直線法攤銷，攤銷年限按照法定期限與合同期限較短或不超過10年的原則確定。也就是說，在使用壽命不確定的情況下，原標準要求在10年內攤銷。新無形資產準則(2006)規定使用壽命不確定的無形資產不予攤銷，但使用壽命不確定的無形資產的使用壽命應在每個會計期間進行復核。這裏有兩個問題。壹是使用壽命不確定的無形資產折舊由10年內簡單機械攤銷調整為不攤銷，會計處理方法調整過於輕率，缺乏理論支持；其次，判斷使用壽命是否確定，檢查每個會計期間使用壽命的不確定性，增加了過多的主觀因素，為企業操縱利潤提供了更大的空間，不利於國家對企業操縱利潤的監管。
4.研發支出信息披露不規範、不詳細，不利於投資者做出正確的投資決策。雖然新準則(2006)對無形資產的信息要求比原準則(2001)詳細得多，但不僅要披露各種無形資產的攤銷期限、期初和期末余額、變動情況及原因、當期確認的無形資產減值準備、土地使用權的取得成本和取得方法等，，還應披露無形資產的預計使用壽命、使用壽命不確定的判斷依據、攤銷方法以及用於擔保的無形資產。可以看出，新準則在披露無形資產方面比原準則更加詳細和實用。但需要註意的是，按照新準則的要求披露至少存在以下問題:①披露範圍過窄。僅對專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許經營權、商譽進行披露，沒有對經濟發展過程中出現的無形資產進行披露的規定；②披露信息部分失真。披露的是歷史信息而非真實信息。例如，2007年初，巴士股份披露的出租車經營權無形資產價值為巴士股份成立時的價值40元，而2006年底，上海的出租車經營權已經以40萬元出售；(3)披露方式不規範。目前，無形資產在年報中的管理費用、開發支出、其他應付款、其他與經營活動相關的現金等多個項目中披露，披露方式不規範，也增加了相關數據的收集難度。④披露不充分。企業無形資產明細項目不披露。有些無形資產對企業和利益相關者的投資決策非常重要，但很難用金錢來衡量。不披露這些信息會導致投資者做出錯誤的投資決策。研發支出信息披露不規範、不詳細，增加了投資者的投資風險，導致投資者做出錯誤的投資決策。
三。對策和建議
針對上述問題，我們提出以下建議:
1.結合階段和特征屬性兩種專業判斷，減少判斷次數，降低判斷結果的主觀性。我認為可以考慮結合自創無形資產資本化的兩個判斷，即是否處於研究階段或開發階段和是否滿足開發階段時的五個條件。從前面的分析可以看出，要準確分析和界定是處於研究階段還是開發階段，處於開發階段時是否符合“五個條件”，並不容易。需要良好的專業知識和較高的專業判斷能力。同時，兩次判決不僅耗費更多的人力、物力和財力，而且使判決結果更具隨意性和主觀性，存在較大的盈余管理和利潤操縱空間。需要結合階段和特點兩個專業判斷來減少判斷次數，雖然不完全。具體來說，首先是理論上的合並，即重新定義研究階段和發展階段的內涵，通過重新定義，將原本符合“五個條件”的發展階段從理論高度劃分為研究階段。二是實際操作的合並。考慮到會計人員對研發的思維慣性在現實中並沒有改變，建議在沒有確鑿證據判斷“五個條件”滿足之前，將所有研發支出進行資本化，並設置相應的準備金，然後在期末進行判斷，將資本化的部分再次“抵扣”為費用。
2.制定以部分費用為主，全部費用和全部資本化為輔的無形資產資本化攤銷方法，使準則服務於國家產業升級、經濟轉型和低碳經濟建設。從前期分析可以看出，無形資產全額資本化容易虛增資產，形成資產泡沫，全額費用化不利於激發企業的R&D積極性。雖然部分費用可以克服這些缺點，但在實踐中需要較高的專業判斷，限制了其適用性。目前我國不分青紅皂白的部分成本，不利於國家調整產業結構、淘汰落後產能、產業升級和經濟轉型以及低碳經濟建設。建議:對於屬於國家鼓勵和大力發展的行業的企業，如節能減排的新能源、高新技術等，可以采用全資本化核算方法，激發和激勵企業高管的R&D激情，而對於屬於國家正在或即將關停的重汙染、高能耗行業的企業，可以采用全費用核算方法，提高費用率。 而高管的R&D激情可以通過降低利潤來抑制，這樣可以更好地關閉和淘汰他們。 其他大多數能夠適應市場競爭的行業都采用部分費用。
3.規範使用壽命不確定的無形資產的判斷，對使用壽命不確定的無形資產選擇合適的攤銷期限。從前面的分析可以看出，簡單機械地將使用壽命不確定的無形資產的攤銷方法從20065438年的10年調整為2006年的不攤銷，不僅不能體現會計準則的連續性，而且缺乏有效的理論支持，準則也沒有給出判斷使用壽命是否確定的有效方法。建議:首先建立壹套關於無形資產使用壽命和使用壽命是否確定的判斷方法或標準。對於使用壽命不確定的無形資產，為保持新舊標準的連續性，建議采用固定的攤銷年限，但攤銷年限可以適當延長，如增加到15。每年年底按照新制定的判斷方法重新判斷使用壽命。對於使用壽命已確定的無形資產，可根據該無形資產未攤銷部分進行調整。這既符合謹慎性原則，又符合配比原則，同時也堵住了企業利用使用壽命不確定的無形資產人為調節利潤的漏洞。
4.在保守商業秘密的前提下，更多的信息，尤其是新增無形資產的信息，將以更加規範的形式在報表中披露。具體來說，建議:壹是規範披露方式，將現行的R&D支出改為在管理費用、開發支出、其他應付款和其他與經營活動有關的現金中披露，將分散的披露方式集中進行披露。具體可在權責發生制和收付實現制基礎上，分別在資產負債表和現金流量表中披露壹次。附表應提供無形資產的類別、種類、來源渠道、增減額、余額、攤銷額等信息。對於投資額較大的無形資產，可以單獨進行補充說明，並說明研究階段和開發階段包括後續開發階段的具體情況以及分期處理的不同方法。二是擴大披露範圍，如增加經濟發展過程中新興無形資產的披露。對於重要的無形資產，不僅應披露其歷史成本，還應披露其實際價值。對於企業文化、產品品牌、員工素質等無法用貨幣計量的無形資產，可以在會計報表中披露，並盡可能披露無形資產在生產期對企業發展的影響。
總之，無形資產準則的制定既要考慮準則的實用性，又要考慮其對國家經濟發展和產業升級的影響，盡量將準則的微觀操作與國家宏觀經濟(產業)政策結合起來，使準則既操作簡單，又有利於國家經濟發展。