在新準則下，妳知道資本賬簿印花稅的計稅依據是什麽嗎？以下是我講解新準則下資金賬簿印花稅的計稅依據，希望對妳有所幫助！
現行印花稅條例與已實施的企業會計準則之間的矛盾日益突出。特別是以資金賬簿余額為基礎的印花稅，由於代表資金之壹的“資本公積”核算內容的變化，不僅增加，而且往往減少。這種情況很難按照資本賬戶的余額納稅，也就是應該退稅。實際上。這是引入包括公允價值計量在內的壹系列新內容，影響“資本公積”變動而產生的問題。建議按照“實收資本”和“資本公積”的余額計算印花稅，在不改變現行印花稅條例的前提下，提高印花稅的計稅依據。
我國目前征收印花稅的範圍是《印花稅暫行條例》所列的各類經濟合同或具有合同性質的文件、產權轉讓文件、營業賬簿、權利、執照及財政部確定的其他文件。目前稅法中資本賬簿印花稅的計稅依據是實收資本和資本公積的金額之和，但在新會計準則實施過程中，企業資本公積反映的內容較之前發生了較大變化，給資本賬簿印花稅的計稅依據帶來了較大爭議。
壹、重點研究資本賬簿印花稅的計稅依據
我國1988年發布的《印花稅暫行條例》(國務院令第11號)規定，營業賬簿為印花稅的應稅憑證，稅目稅率表中規定，記錄資金的賬簿應當按照固定資產原值和自有流動資金總額加蓋印花。所附《印花稅條例實施細則》第八條規定，以後年度的資金總額比已經申請的資金總額增加的，增加的數額應當在記載資金的賬簿按固定資產原值和自有流動資金總額申請後，按規定申請。
1992 11 10月，財政部頒布了《企業會計準則》和《企業財務通則》。根據“兩規”及有關規定，各類生產經營單位執行新的會計制度，不再設置“自有流動資金”科目。為適應“兩則”的變化，國家稅務總局發布了《關於資本賬簿印花稅的通知》(國稅發[1994]25號)，規定“兩則”實施後，記錄資金的賬簿印花稅計稅依據變更為“實收資本”和“資本公積”的合計數；實收資本和資本公積總額大於原有資金的，補貼增加部分在企業實行新賬冊後打印。
壹般來說，企業的實收資本除了資本公積轉增股本和增加投資外，不會發生變化。而且因投資增加而增加的實收資本在印花稅的範圍內，資本公積轉增資本在賬面上反映的是“資本公積”賬戶與“實收資本”賬戶之間相同金額的增減，不會引起基金賬簿印花稅計稅依據的變化，所以這種情況不在本文討論範圍內。因此，對資本賬簿印花稅計稅依據的研究，關鍵在於“資本公積”本身的變化。
二、新會計準則下資本公積會計內容分析
(壹)資本公積會計內容的變化
與舊會計準則相比，新會計準則下“資本公積”的核算內容發生了較大變化，取消了5個明細科目，僅保留了“資本(股本)溢價”和“其他資本公積”兩個明細科目。進壹步，原在資本公積賬戶核算的非經常性損益，如捐贈收入、債務重組收入、政府專項資金、關聯交易差價、未支付應付款等，不再在資本公積賬戶核算，在營業外收入中處理；原在“資本公積”中核算的外幣資本折算差額將不復存在，因為新會計準則規定外幣資本按即期匯率折算，不會產生外幣資本折算差額。
(二)新會計準則下資本公積核算的內容
1“資本(股本)溢價”明細科目的核算內容。
(1)二級資本形成的準資本或資本公積。無論是全體股東所有的資本公積，還是國有企業改制過程中形成的國有專屬資本公積，本質上都是準資本或二級資本，這種情況下形成的資本公積要求體現在“資本(股權)溢價”明細科目中。其形成主要有:壹是舊準則定義的資本(股權)溢價，包括企業接受投資者投資超過其在註冊資本或股權中所占份額的部分；二是可轉換公司債券轉股、債轉股產生的股權溢價；第三，新準則中新定義的資本(股權)溢價，如期權激勵形成的準資本和股權溢價，在授權日不形成“資本(股權)溢價”。只有在行權日，才能按照權益工具的公允價值計算確定的金額，並核銷“資本公積-其他資本公積”，確認為股權和股權溢價。
(2)其他資本公積反映在“資本(股本)溢價”明細科目中。這裏所說的其他資本公積反映在“資本(股權)溢價”明細科目中，包括以下幾種情況:壹是同壹控制下企業合並形成的資本公積。同壹控制下的企業合並，享有被合並方所有者權益賬面價值的份額與支付的合並對價賬面價值的差額，計入“資本(股權)溢價”。但與前述準資本或二級資本形成的資本公積不同，這種溢價可能是減少資本公積或增加資本公積。二是股份公司通過回購股份減資形成的資本公積。即根據股票面值和註銷股票數量計算的股票總面值與註銷庫存股票賬面余額的差額，增加或減少股權溢價。
2 .“其他資本公積”明細科目核算內容。
根據謹慎性原則，作為控股損益計入資本公積。在會計核算中，壹些采用權責發生制確認的利得和損失，由於經濟利益的流入或流出尚未發生，如果直接確認為當期損益，會導致凈利潤、每股收益等財務指標的失真，影響會計信息質量。在國際慣例中，利得和損失壹般按照謹慎性原則計入所有者權益，然後在處置時折算為當期損益。這種情況下形成的資本公積壹般在“其他資本公積”明細科目反映。其形成原因主要有幾個方面:壹是權益法核算的長期股權投資，被投資單位除凈損益以外的所有者權益變動產生的資本公積，性質上屬於投資企業的利得或損失，但實際處置投資時才成為實際收益。二是以公允價值模式計量的自住性房地產或存貨轉換為投資性房地產的公允價值變動收益。根據謹慎性原則，公允價值變動收益計入“資本公積-其他資本公積”。投資性房地產只有在實際處置時，原計入資本公積的部分才轉為當期損益。第三，可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除外幣貨幣性金融資產形成的減值損失和匯兌差額外，應直接計入所有者權益，在終止確認該金融資產時轉出，計入當期損益。四是有效套期形成的資本公積。即在資產負債表日，符合運用套期會計條件的境外經營現金流量套期和凈投資套期形成的利得或損失為有效套期的，借記或貸記本科目。第五，由於新企業所得稅法實施後稅率的變化，導致原遞延所得稅資產和負債需要重新計量，產生資本公積。在這種情況下，需要對原確認時直接計入所有者權益的交易或事項調整資本公積。這種調整可能是增加資本公積，也可能是減少資本公積。
三、新會計準則實施後，基金賬簿印花稅計稅依據執行中存在的問題。
根據現行的印花稅政策，基金賬簿印花稅的計稅依據是實收資本和資本公積的金額之和，也就是說，當實收資本和資本公積的金額之和較上期增加時，就要繳納印花稅。但在舊準則下，“實收資本”和“資本公積”的金額壹般只會保持增加，不會有減少。當然，在企業分立等特殊情況下，基金賬簿印花稅的計稅依據仍可能有所降低，國家對此有專門規定，即原來的貼花不能再套用，未套用的部分和今後新增加的基金可按規定套用。因此，現行印花稅條例與舊標準並不矛盾。但新準則實施後，“資本公積”科目出現了許多新情況，如可供出售金融資產的公允價值變動、新舊準則轉換的追溯調整、長期股權投資初始成本的確認、長期股權投資核算方法的轉換、長期股權投資的處置、被投資公司資本公積的變動等。，這些都可能引起“資本公積”金額的增減。壹旦資本公積賬戶金額因上述情況而減少，印花稅的處理會出現以下問題:
(1)當資本公積賬戶金額較上期減少時，企業將多支付印花稅。
當企業本期資本公積金額小於上期金額時，根據稅法規定，企業應繳納的印花稅是本期實收資本與資本公積金額之和，而企業已按實收資本與資本公積金額之和繳納了上期印花稅，這樣在這短暫的時期內繳納的印花稅將大於實際繳納的印花稅。但稅法沒有規定本期減少“資本公積”可以退還以前多繳的印花稅，導致企業多繳印花稅的現象。
(2)因資本公積變動，企業多繳納的印花稅可能永遠無法退還。
當本期“資本公積”金額低於上期時，如果後續期間的“資本公積”金額能夠恢復，那麽從長期來看，企業不會多交印花稅。但是，如果企業的“資本公積”金額尚未收回，或者雖已收回，但未恢復到以前的水平。在稅法沒有規定減少的資本公積可以退還的前提下，企業在資本公積減少前繳納的印花稅，絕不會部分或全部退還。
(三)即使國家出臺退稅政策，也會給實際操作帶來很大不便。
當“資本公積”金額低於上期時，即使未來出臺稅收政策退還本期減少資本公積所繳納的印花稅，在遙遠的未來資本公積頻繁變動的情況下，企業也會出現頻繁退稅的情況，給納稅人和企業都帶來很大的不便。而且目前企業不使用完稅簿，而是使用印花稅票繳稅。因為印花稅票在貼花的時候已經註銷了，印花稅根本無法退還。
四、新會計準則實施後，基金賬簿印花稅計稅依據的設想。
(壹)原“記錄資金的賬簿”在新會計準則實施後有及時修訂的必要性。
國家稅務總局1994發布的《關於資本賬簿印花稅的通知》明確規定，生產經營單位實施“兩項”後，其資本賬簿印花稅的計稅依據變更為實收資本和資本公積總額。雖然《企業會計準則》( 1993)是壹項基本準則，並未明確規定“資本公積”的核算內容，但《企業財務通則》在第二章“資金籌集”中規定，在企業的資金籌集活動中，投資者投入的資金數額超過資本(包括股票溢價)的差額、合法財產的重估增值和接受捐贈的財產，均計入資本公積。此後，由於新會計制度和具體會計準則的頒布，以及國有企業和集體企業的清產核資，“資本公積”科目的內容發生了壹些變化，如股權投資準備、資金轉入、外幣資本折算差額、住房流動資金轉入、清產核資潛在盈余、固定資產無償調撥、債務重組收益等。壹般來說，在當時的情況下，“資本公積”的金額呈增加趨勢(資本公積轉實收資本不影響基金賬簿的印花稅，此處不考慮)，只有少數情況，如無償劃轉規定的資產，才會導致“資本公積”科目的金額減少。這與新會計準則實施後資本公積增減變動、增減變動頻繁的情況完全不同。因此，新準則實施後，舊的“兩改”所適用的資金賬簿印花稅的計稅依據應根據新的變化及時進行調整。這樣，資本賬簿適用印花稅的計稅依據前提不再是舊的兩個，而是新的會計準則，有了實施的理論依據，保證了稅法與時俱進，及時更新。
(二)資本賬簿印花稅計稅基礎的設計原則
1，稅基穩定或增長的原則。
從目前征收資本賬簿印花稅的做法來看，資本賬簿印花稅執行中遇到的最大困惑在於資本公積的波動。如果能控制住這種波動，實踐中的資金賬簿征收印花稅問題就迎刃而解了。在舊會計準則下，由於資本公積基本保持穩定或增長，不會出現新準則下資本公積增減導致資本賬簿印花稅難以操作的問題。因此，如果能保持稅基的穩定或增長，就能有效解決稅務企業在資本賬簿印花稅稅基方面面臨的問題。
2、資金歸集原則。
顧名思義，基金賬簿印花稅的計稅依據，如果能定位於基金，就比較合適。當然，這裏的資金不僅僅指貨幣資金，還包括可以直接轉化為貨幣資金的實物資產和經常項目。從原“兩規”的執行情況來看，當時的資本公積屬於資本溢價，法定財產重估捐贈，基本符合資本的定義。此後，由於具體會計準則的頒布和會計制度的實施，出現了資金劃轉、外幣資本折算差額、住房流動資金劃轉、資產潛在盈余及驗資、固定資產無償劃轉、債務重組收入、無法支付的應付賬款等基本符合資金範圍的情況。只是在投資準則頒布後，被投資單位權益變動產生的資本公積不屬於基金，與稅收理論相悖。但是，這只是資本公積變化的壹個小因素。總的來說，對舊準則下的資本賬簿印花稅的計稅依據沒有太大影響。因此，基本可以認定舊準則下的資本賬簿為計稅依據。因此，在新會計準則下，以上述基金概念作為基金賬簿印花稅的計稅依據仍然是合適的。
(三)資本賬簿印花稅計稅依據的設想
目前，資本賬簿印花稅的計稅依據是“實收資本”和“資本公積”的金額之和。我們在新會計準則下需要做的不是徹底顛覆這個計稅基礎，而是適時地進行修訂。因為新舊準則下實收資本的核算範圍沒有變化，所以資本賬簿印花稅計稅依據的修訂重點在於資本公積的處理。
1.基金賬簿印花稅計稅依據的壹般處理。
如前所述，在“資本(股本)溢價”明細科目下計算的資本公積具有穩定或增長的特征，在性質上屬於基金，因此可以作為資本賬簿印花稅的計稅依據。但在“其他資本公積”明細科目中反映的部分作為持有損益按謹慎性原則計入資本公積的部分，既不穩定，也不屬於即時投入的基金，不適合作為基金賬簿印花稅的計稅依據。
2.基金賬簿印花稅計稅依據的特殊處理。
同壹控制下企業合並和股份回購形成的資本公積雖然不穩定，但在“資本(股權)溢價”明細科目下核算，對準資本或二級資本有潛在影響。它的形成與資金的投向有著重要的關系，這部分變化可以作為基金賬簿印花稅計稅依據的特例處理。具體來說，這部分“資本(股權)溢價”增加時要繳納印花稅，減少時印花稅不退。但稅法可以認可因減少“資本(股權)溢價”而多繳納的印花稅，並在以後企業收回“資本(股權)溢價”時，在應繳納的印花稅中予以沖減。為便於稅收管理，稅務機關可要求企業設置類似企業所得稅彌補虧損的管理報表，登記資本(股本)溢價支付的減少印花稅、恢復資本(股本)溢價支付的應繳納印花稅、部分追繳待繳印花稅等欄目。由於同壹控制下企業合並和股份回購形成的資本公積的增減變動不是企業中的常規行為，不會給企業或稅務機關帶來經營困難，因此在實踐中是可行的。
3.基金賬簿印花稅計稅依據概述。
通過以上分析，修改後的資本賬簿印花稅計稅依據包括以下主要內容:實收資本、企業接受投資者出資超過其在註冊資本或股本中所占份額形成的資本公積、可轉換公司債券和債務形成的資本公積、行權日期權激勵形成的資本公積、同壹控制下企業合並和股份回購形成的資本公積。但權益法核算下被投資單位除凈損益以外的所有者權益變動形成的投資者資本公積、自用不動產或存貨轉換為以公允價值模式計量的投資性房地產形成的資本公積、可供出售金融資產公允價值變動形成的資本公積、有效套期形成的資本公積、 以及因執行新企業所得稅法而重新計量原遞延所得稅資產和負債所產生的資本公積，不得作為基金賬簿印花稅的計稅依據。
(四)基金賬簿印花稅計稅依據修改後的折算期。
根據《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》的規定，在首次執行日，企業應當按照企業會計準則的規定，對所有資產、負債和所有者權益進行重新分類、確認和計量，並編制期初資產負債表。在編制期初資產負債表時，有些項目的金額需要根據需要進行追溯調整，這將對“資本公積”科目產生兩種影響:
壹是由於追溯調整，首個執行日(年初)的資本公積金額可能與首個執行日(上年末)之前的“資本公積”金額不壹致；
第二，由於“資本公積”科目下明細項目的重分類，第壹個執行日前後“資本(股本)溢價”明細科目反映的金額也不壹致。
這樣，在按照新修訂的基金賬簿印花稅計稅依據計算印花稅時，第壹個執行日(年初)的計稅依據就會大於第壹個執行日(去年年底)之前的計稅依據，這樣就會發生退稅。為了解決這壹矛盾，筆者認為，這可以作為特殊情況處理，即首次實施日(年初)的計稅依據大於首次實施日(去年年底)之前的計稅依據，國家不向企業退還印花稅；這部分“可退還”稅款不能用於抵消未來幾年因稅基增加而需繳納的印花稅。以後年度，企業只對首次執行日超過計稅基礎的部分計算繳納印花稅。
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