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註冊會計師輔導第十章資產減值第三節

第三節 包含總部資產的資產組減值

[例題考點提示]  

 資產組減值的認定和會計處理。

 [經典例題] 

 大海公司擁有X,Y及Z三個資產組。在2008年末,這三個資產組的賬面價值分別為100萬元,160萬元和200萬元。沒有商譽。這三個資產組為三條生產線。預計使用壽命分別為:10年,20年,20年。釆用直線吧計提折舊,由於大海公司的竟爭對手通過技術創新推出了更好的同類產品。迎得了市場。從而對大海公司產品產生了重大的不利影響。為此,大海公司於2008年末對各個資產組需要進行減值測試。

已知大海公司的經營管理活動由總部負責。總部資產包括壹棟辦公大樓和壹個研發中心。其中辦公大樓的賬面價值為200萬元。研發中心的賬面價值為100萬元。其中辦公大樓的賬面價值可以合理壹致的基礎上分攤到各資產組。但研發中心的賬面價值難以在合理和壹致的基礎上分攤到各相關資產組,對於辦公大樓的賬面價值。企業根據各資產組的賬面價值和剩余使用壽命加權平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤。

大海公司計算得到的資產組X的未來現金流量的現值為180萬元。資產組Y的未來現金流量為110萬元。資產組Z的未來現金流量現值為140萬元。

假定:包括研發中心在內的最小資產組組合(大海公司)的未來現金流量現值為580萬元;假定各資產組的公允價值減去處置費用後的凈額難以確定。假定總部資產辦公大樓未來現金流量為80萬元。研發中心未來現金流量為76萬元。

 假定(2):如果包括研發中心在內的最小資產組組合(大海公司)的未來現金流量現值為204萬元,請給出進壹步的減值分配處理。

要求:(1)計算確定資產組Z,Y和Z及總部資產是否發生了減值。如果發生了減值,則相應的減值損失金額是多少?

(2)計算出總部資產二次資產減值分攤時各個資產組的分攤數。用表格來填列。

(3)做出上述計提資產減值的賬務處理。答案的金額單位用萬元表示,結果保留倆位小數。(分別按照兩個假定的情況處理)

 [例題答案]

 (1)在對各資產組進行減值測試時,首先應當認定與其相關的總部資產。由於大海公司的經營管理活動由總部負責。因此相關的總部資產包括辦公大樓和研發中心,考慮到辦公大樓的賬面價值可以在合理和壹致的基礎上分攤至各資產組,但是研發中心的賬面價值難以再合理壹致的基礎上分攤至各資產組。因此對於辦公大樓的賬面價值。企業應當首先根據各資產組的賬面價值和剩於使用年限加權平均法計算的賬面價值分攤比例進行分攤,具體如下(單位萬元):

1):

項目 資產組X 資產組Y 資產組Z 總計

各資產組的賬面價值 100 160 200 480

各資產組的剩於使用壽命 10 20 20

按使用壽命計算的權重 1 2 2

加權計算後的賬面價值 100 320 400 820

[辦公大樓分攤比例(各資產組

加權計算後的賬面價值/各資產組

加權平均計算後的賬面價值合計] 12.2% 39.02% 48.78% 100%

辦公大樓賬面價值

分攤到各資產組的金額 24.4 78.04 97.56 200

包括分攤的辦公大樓賬面

價值的各資產組賬面價值 124.4 238.04 297.56 660

2)由於資產組X,Y,Z的可收回金額分別為(180,110,140)萬元.而相應的賬面價值(包括分攤的辦公大樓賬面價值)分別為124.4萬元,238.04萬元,297.56萬元.資產組Y,Z的可收回金額均低於期賬面價值,應當分別確認128.04萬元和157.56萬元減值損失.並將該損失在辦公大樓和資產組這間進行分攤.根據分攤結果.

因資產組Y發生減值損失128.04萬元.而導致辦公大樓減值41.98萬元(128.04*78.04/238.04).導致資產組Y中所包括資產發生減值86.06萬元(128.04*160/238.04).

因資產組Z發生減值損失157.56萬元.而導致辦公大樓減值51.66萬元(157.56*97.56/297.56).導致資產組Z中所包括資產發生減值為105.90萬元(157.56*200/297.56).

3)經過減值測試後,資產組X,Y,Z和辦公大樓的賬面價值分別為100萬元.(160-86)74萬元.(200-106)94萬元.(200-42-52)106萬元).附:(這裏都是取整數,去掉了後面的倆位數點,因為考慮到這些是固定資產項目,還是按整數來計算好些).

研發中心的賬面價值仍為100萬元.由此包括研發中心在內的最小資產組組合(即大海公司)的賬面價值總額為(100+74+94+106)=474萬元.但其可收回金額為580萬元.則沒有發生減值.不用再進行二次分攤減值(包括研發中心的減值損失).

根據上述計算分析結果,大海公司X資產組沒有發生減值.資產組Y和z發生了減值,應當對其所包括資產分別確認減值86.06萬元和105.90萬元.總部資產中,辦公大樓發生了減值.應當確認減值94萬元,但是研發中心沒有發生減值.

4)會計分錄:

借:資產減值損失 285.96

貸:固定資產減值準備 ----Y資產組 86.06

        ----Z資產組 105.90

       -----總部資產(辦公大樓) 94

 (2)當假定其可收回金額為204萬元時,低於其賬面價值(474-204)270萬元.因此大海公司要進壹步確認減值損失(包括研發中心).由於總部資產中的辦公大樓和研發中心未來再金流量為80萬元和76萬元(可以確定的).則填表如下(單位用萬元):

項目 資產組X 資產組Y 資產組Z 辦公大樓 研發中心 總計

各資產組賬面價值 100 74 94 106 100 474

可收回金額 204

減值損失 270

減值損失分攤比例 21.10% 15.61% 19.83% 22.36% 21.10% 100%

分攤減值損失 56.97 42.15 53.54 26 24 202.66

分攤後賬面價值 43.03 31.85 40.46 80 76

尚未分攤的減值損失 67.34

二次分攤比例 37.31% 27.61% 35.09%

二次分攤減值損失 25.12 18.59 23.63

二次分攤後應確認

減值損失總額 82.09 60.74 77.17

二次分攤後賬面價值 17.91 13.26 16.83 80 76 204

(3)賬務處理:

借:資產減值損失 220

貸:固定資產減值準備 ----資產組X 82.09

        -----資產組Y 60.74

        -----資產組Z 77.17

 [例題總結與延伸] 

 包含總部資產的資產組減值問題比較麻煩,因為涉及到總部資產的分攤問題:如果總部資產可以合理分攤到資產組,那麽減值的計算和確認是比較簡單的;如果總部資產不能夠合理分攤到資產組,那麽就需要另外考慮了。

總部資產分攤的方法是按照資產組的賬面價值為基礎計算的權數來確定。至於權數問題需要註意壹點:有的權數確定基本上按照賬面價值為比例,但是有的是按照年數為基礎確定的新的賬面價值為基礎確定分配比例。這裏主要是考慮到有的資產賬面價值和使用年限和其他的資產存在很大的差異,那麽為了考慮到使用年限和價值的關系,權數的確定上考慮了年限的問題,比如其他的固定資產使用年限為10年,有壹項資產使用年限為5年,那麽計算權數的時候應該是把賬面價值乘以資產之間使用年限的商數,那麽新的賬面價值就相當於這個資產如果使用十年的話賬面價值相當於多少,正是基於這樣壹個考慮,以年限為基礎的新的權數計算方法才得以出現。那麽我們在實際做題的時候都要把原來的賬面價值調整到年限大體壹致的新的賬面價值作為權數的計算基礎。

包含總部資產的減值問題主要掌握壹下上面說的方法,如果能確定總部資產分攤的,那麽減值損失問題就容易解決。對於不能有效分攤的總部資產,應該和所有的資產組結合判斷為壹個整體的資產組,那麽根據壹般資產的減值認定方法來確定應該計提的減值。另外如果單項資產組有自己的現金流量的,那麽減值也是有分攤限額的,如果超過了這個限額就涉及到了減值二次分配的問題了。

 [知識點理解與總結] 

1、總部資產分攤到資產組要註意壹下分攤比例的確定問題,基本上掌握賬面價值為基礎的確定方式,至於年限存在很大差異的資產,以年限為基礎地額權數確定也需要了解壹下。比如各項資產的使用年限不壹致,選擇壹個作為權數為1,那麽其他的年限以這個年限為基準計算出各自的權數,用權數乘以各自的賬面價值,得出的就是加權計算後的賬面價值,以這個賬面價值作為分攤減值的基礎,然後再計算出各自的新的賬面價值。

如果壹項資產存在可收回金額的,那麽減值的分攤額度是有限制的,分攤減值後的賬面價值不能夠低於該項資產的可收回金額,那麽這個減值的額度就是該項資產的分攤減值的限額。

2、關於總部資產減值的處理方法:

(1)對於總部資產中部分可以合理分攤到資產組的情況,關鍵問題是分攤比例的確認和減值的確認,在減值的確認上基本沒有什麽難點,重點需要註意減值在資產組和分攤到資產組的總部資產的減值分攤上,基本上按照賬面價值為基礎來確定分攤比例。

(2)對於總部資產中部分不能合理分攤到資產組的情況。首先是考慮能夠合理分攤到資產組的總部資產減值問題,通過比較各個分攤了總部資產的資產組的減值,按照上面第壹點來確認減值後得出各個資產組的心得額賬面價值。

然後把不能分攤的總部資產和各個資產組合並確認為壹個大的資產組,那麽根據可收回金額與賬面價值的比較來確定減值,然後根據賬面價值為基礎確定分攤比例。

(3)需要註意的是對於各個資產組來說,各自的現金流量已經給出了,這個現金流量是這個資產組考慮了可以分攤的總部資產以後的現金流量,按照道理來說資產組現金流量和包含了總部資產的現金流量是沒有關系的,但是如果深層次想壹下的話,各個資產組其實就是總部管理下的壹個個小的單位,那麽必然是體現了包含總部資產在內的整體的盈利能力,那麽這個現金流量其實就是考慮了總部資產在內的現金流量。