關鍵詞:註冊會計師審計獨立性非審計業務
在註冊會計師的職業道德中，獨立性是職業道德的精髓。所謂獨立性原則，是指註冊會計師在執行審計業務和出具審計報告時，在本質上和形式上應獨立於被審計單位和其他機構。實質上的獨立性要求註冊會計師和被審計單位之間必須沒有真正的利益關系。所謂形式上的獨立，就是註冊會計師必須在第三方面前呈現壹個獨立於被審計單位的身份。因為註冊會計師的審計意見是外人決策的依據，註冊會計師不僅要保持實質上的獨立性，還要在外人面前表現出形式上的獨立性。只有這樣，它才能獲得公眾的信任。可見，獨立性是註冊會計師職業存在和發展的基礎。
影響中國註冊會計師審計獨立性的因素
改制上市的國有企業法人治理結構不完善。
在完善的公司治理結構中，註冊會計師作為外部審計力量，受股東大會的聘請，對公司的財務狀況進行審計，保證股東的利益，為董事會的經營決策提供依據。中國的上市公司大多由國有企業改制而來。雖然他們已經或者嚴格來說已經具備了壹定市場經濟條件下的法人治理結構，但是離他們的目標還很遠。
註冊會計師行業內部競爭過於激烈，審計系統存在隱患。
以註冊會計師獨立審計為基礎的審計制度在現代社會占據主流地位，對註冊會計師的監管采取自律模式。在市場經濟條件下，會計師事務所也參與市場競爭，在競爭中實現優勝劣汰。在這種體制下，會計師事務所要想在競爭中立於不敗之地，就必須追求自身利益的最大化，這就容易與維護審計獨立性發生沖突。當發生沖突時，很難要求會計師事務所犧牲自己的經營目標來維護會計信息的真實性。因此，這種審計制度本身就對註冊會計師的獨立性存在隱患。
國內會計師事務所采用有限責任制的組織形式。
國際會計師事務所通常采取合夥形式，違規可能帶來的連帶責任在很大程度上制約了註冊會計師在審計中的非正規行為。而在我國，會計師事務所大多采用有限責任制，這不適合這壹特殊行業的實際情況，也不符合國際上的通常做法。在有限責任制度形式下，會計師事務所僅以其全部資產對債務承擔責任。這樣，即使事務所被摘牌，註冊會計師也不必對債務承擔無限連帶責任。可見，這種組織形式導致會計師事務所的內部約束機制沒有得到強化。
註冊會計師與被審計單位之間可能存在利益關系。
註冊會計師與被審計單位之間可能存在其他直接或間接的經濟利益關系，例如，註冊會計師持有被審計單位的股票和債券，或者其配偶、子女或父母在被審計單位有經濟利益關系，等等。當這種關系存在時，會因為涉及到自身的經濟利益而給註冊會計師的獨立性帶來潛在的利益沖突，也會給註冊會計師執行判決或發表客觀公正的意見帶來阻力。這樣註冊會計師本質上的獨立性就會受到影響，形式上的獨立性就會大打折扣。
非審計業務對註冊會計師審計獨立性的影響
我國現行的《註冊會計師法》規定，註冊會計師可以承辦審計、會計咨詢和會計服務。也就是說，事務所既可以向被審計單位提供審計業務，也可以提供非審計業務。當會計師事務所同時向被審計單位提供審計服務和咨詢服務時，如果審計業務不能讓被審計單位滿意，那麽非審計業務的巨額利潤就失去了。可見，這種為被審計單位提供兩種服務的雙重身份所導致的利益沖突，會影響註冊會計師審計的獨立性。
法律和市場監管體系薄弱，外部約束力不強。
證監會和法律法規對會計師事務所都是強制性的外部約束力。在我國，雖然《公司法》、《會計法》等相關法律法規從多方面對上市公司的信息披露和註冊會計師的職業道德進行了規定，但普遍存在缺乏針對性和可操作性等缺陷。同時，我國市場監管體系不健全，證監會沒有發揮應有的監管作用。可見，對會計師事務所的外部約束較弱，也導致了註冊會計師審計獨立性的喪失。
如何保持註冊會計師審計的獨立性
重構國有企業產權制度，完善上市公司治理結構
為了從根本上改變審計主體失去所有者約束，主要由經營者控制的局面，必須重新安排產權制度，尋求新的所有者來行使職能，從而改善我國上市公司的治理結構。具體來說，壹方面要賦予經營者對部分盈余的索取權，通過承擔風險、享受收益的激勵機制來加強其自我約束。另壹方面，應賦予企業監事壹定的剩余索取權，使其行使所有者監督職能，削弱經營者的權力。此外，通過減持國有股，提高流通股比例，可以明晰公司產權，加強來自資本市場的外部監督力量。這樣才能解決現有的內部人控制現象，從而改變註冊會計師對經營者的雇傭，監督其弱勢地位。
改革中國現有的審計制度
為了避免追求利益最大化與維護審計獨立性之間的沖突，可以考慮設立專門的行業監管部門來組織對會計師事務所的審計，確保會計師事務所保持獨立於被審計單位。還可以考慮建立會計師事務所資源庫，由相關管理部門在適合被審計單位的範圍內隨機選擇和聘任，以保證註冊會計師審計相對於被審計單位的獨立性。
鼓勵和引導會計師事務所發展非審計業務，加強監管。
目前，我國會計師事務所的服務結構基本上是單壹的審計服務，不僅沒有帶來審計的高度獨立性，也不利於事務所的穩定和長遠發展。因此，應鼓勵和引導國內會計師事務所發展咨詢等非審計業務。
同時，應加強對非審計服務的監管。為有效發揮上市公司審計委員會的作用，審計委員會可由公司董事會選舉的若幹成員組成，並負責幫助審計師保持獨立於管理當局。強化行業自律的作用，研究細化註冊會計師職業道德規範，加強行業監管的獨立性。充分發揮聯合監督和社會監督的作用。比如，除了要求會計師事務所披露上市公司審計服務收費，有關部門還可以考慮增加非審計服務收費的披露，要求客戶定期更換會計師事務所。
改革會計師事務所制度，推行合夥制會計師事務所。
會計師事務所不同於壹般的公司。通常情況下，會計師事務所的註冊資產並不高，但壹旦破產，就會給相關利益方帶來巨大損失。這個行業的實際情況要求會計師事務所采用合夥制作為最佳選擇。合夥事務需要承擔無限責任，合夥人的個人利益與事務所的業績密切相關，這使得他們在承擔風險和責任方面更有壓力，在增強質量和誠信意識方面更有動力。因此，我國應推行合夥制會計師事務所，變有限責任制為合夥制。這樣，註冊會計師才能真正成為會計師事務所的主體，承擔無限責任，從而倒逼註冊會計師強化風險意識，提高執業水平，提高審計工作的效率和效果，真正實現“獨立執業”。
加強註冊會計師職業道德和價值觀培訓
獨立性是註冊會計師保證和提高其專業水平的基石，是註冊會計師職業的核心價值。註冊會計師要實現其審計工作符合社會公共利益的要求，就必須把獨立性作為自己的職業素養，提高自身素質。
優化註冊會計師執業環境
在我國現行體制下，影響註冊會計師審計獨立性的因素很多。獨立性與審計質量的背離表明，要提高註冊會計師審計的執業水平，僅靠註冊會計師行業自身的改革是不夠的，還需要培育和完善高質量審計需求的支撐環境。因此，應優化註冊會計師執業環境，加快改革，完善社會主義市場經濟體制，規範證券市場和金融市場，為保證審計獨立性提供健康、公平、公正的環境。
參考資料:
1.鄧湘華，加強註冊會計師的審計獨立性，商業會計，2002，(5)
2.劉審計獨立性對非審計業務說“不”嗎？，山東審計，2002，(7)
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