合理應用穩健性原則能對企業經營中存在的風險加以合理估計，在風險發生之前將之化解，並對防範風險起到預警作用，有利於企業作出正確的經營決策，有利於保護所有者的利益，有利於提高企業的市場競爭力。 [關鍵詞]穩健性原則；加速折舊法；企業會計準則 壹、會計的不確定性是穩健性原則存在的前提條件 會計的不確定性是指在壹種或幾種情況和處境下的最終結果是得利或損失，只有在發生或沒發生壹個或幾個不確定的未來事項時，才能加以確認的會計信息。 在我們現在的社會中，由於科學技術的不斷進步，經濟的飛速發展，信息的傳播速度也越來越快，致使會計領域中信息的不確定性問題也越來越復雜。但會計不確定性問題產生的原因可以歸納為兩個，壹個是外因即由於會計系統外部環境的不斷變化而產生的會計信息的不確定性如企業的承諾，以及與銀行有關的資金借貸往來等信用，信用作為企業經營中壹種必要的融通工具和交易保障，它是企業會計不確定性產生的壹個重要原因；由於企業在外幣業務中匯兌期限的不同而發生的匯兌損益，企業無形資產的攤銷，合同生效的長短等也都會引起企業資產因時間的關系而不斷的變化；企業在生產經營中，為了謀取超額的經濟利益，就必然會存在著壹定的風險性，由於這種風險性的存在，企業的會計信息中也就自然的存在著壹種不確定性；另外，企業的生存與發展總是和社會，環境分不開的，那麽會計信息就壹定會受到稅率例率、物價變動指數、通貨膨脹等因素的影響，而使企業的資產不斷發生變化。另壹個原因為內因，即指由於會計系統內部的信息加工過程中存在的不確定性問題而引起的會計信息的不確定性，如在會計人員的確認，計量、記錄和報告中，因自身業務水平或職業道德素質的限制，而使企業的會計信息不斷的發生變化。總之，會計的不確定性所直接針對的就是會計信息的質量，會計信息的質量高低決定著會計不確定性的必然存在。 “不確定性這壹普遍約束因素已經成為穩健主義這個傳統會計概念的依據，如壹般所述，穩健主義概念不是會計上的壹種假設，也不是壹種約束因素，但在運用上，它卻作為展示那些可能不怎麽可靠和相關的數據的壹種約束因素。”穩健性原則是人們對會計不確定性的壹種必然反應。會計是經濟、技術與人結合的產物，會計不確定性的存在，就意味著風險的存在，存在著風險人們就自然會采取措施，尋找壹種穩健的方法來回避風險，保護自己。會計工作中的穩健性原則就是人們所采取的壹種方法。例如，面對會計工作中的不確定性，財產托管人，審計人員和投資者出於減輕受托責任，減輕審計責任，以及避免或減輕投資風險和進行正確合理的決策的不同目的，他們要求會計信息的披露必須采取穩健性原則。 綜上所述，會計不確定性的存在是會計工作中穩健性原則存在的前提條件。 二、穩健性原則的應用及真應註意的問題 （壹）穩健原則在會計工作中的具體應用 穩健性原則又稱謹慎原則，它可以理解為是對會計人員在某些經濟業務或會計事項存在不同的會計處理方法和程序可供選擇時，在充分考慮了相關性原則，客觀性原則以及配比原則等其他會計原則的前提下，按會計不確定性程度大小“謹慎”的選用會計處理方法和程序的壹種要求。 1992年財政部頒布的《企業會計準則》及分行業會計制度和財務制度，對穩健性原則在企業中的應用作了壹些規定，如允許計提壞帳準備，有些行業的固定資產可以采用加速折舊法計提折舊，存貨的計價可以采用後進先出法等等。但是隨著我國社會主義市場經濟體制的逐步發展和完善，以上的穩健性原則已經越來越不能適應這壹過程中的壹些實際需要和現代發展與國際慣例接軌的要求，因此，在財政部1998年1月27日頒布的《股份有限公司會計制度》和經過逐步修改過的具體會計準則中，對穩健性原則的應用作了進壹步的調整和規定，其具體應用可歸納如下： 1.成本與市價孰低法。《股份有限公司會計制度》規定，存貨和短期投資的期末計價可采用成本與市場孰低法，即可以提取存貨跌價準備和短期投資跌價準備，並將市價低於成本的金額確認為當期損失。另外，企業應對長期投資的帳面價值定期地逐項進行檢查，如果市場價格持續下跌或被投資單位經營狀況變化等原因導致其可收回金額低於投資的帳面價值，應將其差額先沖抵該項投資的資本公積準備項目，不足沖抵的差額部分應確認為當期的投資損失。 2.加速折舊法的采用。對加速折舊法的采用1992年頒布的會計制度中對其使用範圍進行了嚴格的規定，而股份公司的會計制度中對加速折舊法的使用範圍沒有加以限定，企業可以根據固定資產的性質和消耗方式適當的選用折舊方法。 3.無形資產的攤銷。對無形資產的攤銷，在具體準則和《股份公司會計制度》中規定，按合同或法律規定的期限與經營期孰短的年限攤銷，如果合同或法律沒有規定年限的按不超過10年的期限進行攤銷，而行業財會制度規定是不少於10年進行攤銷。對於開辦費的攤銷，行業財會制度規定按不少於5年的期限進行攤銷，而《股份有限公司會計制度》及具體準則中改為不超過5年的期限平均攤銷，如果開辦費不大的，也可以在開始生產經營的當月壹次攤銷，計人損益。 4.投資的會計處理方法。《企業會計準則壹投資》中規定，以放棄非現金資產取得的長期股權投資，投資成本按所放棄的非現金資產的公允價值確定，公允價值超過所放棄的非現金資產帳面價值的差額，扣除未來應交的所得稅後的金額，作為資本公積的準備項目，如果所取得的股權投資的公允價值更為清楚，也可以取得股權投資的公允價值確定。長期投資股權投資采用權益法時，投資企業的投資成本與應享有被投資企業的所有者權益份額之間的股權投資差額，國家規定應按壹定的期限平均攤銷，計人損益。股權投資差額的攤銷期限，合同規定了投資期限的，按投資期限攤銷；沒有規定投資期限的，投資成本超過應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，壹般按不超過10年（含10年）的期限攤銷，投資成本低於應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，壹般按不低於10年（含10年）的期限進行攤銷。 以上對長期投資股權投資的增值和減值與長期投資股權投資差額的攤銷期限，之所以采取了兩種截然不同的處理方法，正是遵循了穩健性原則。 5.收入（投資收益）的確認。行業會計制度中對收入的確認作了比較簡單、硬性和表面化的規定，如“商品已經發出，勞務已經提供；已經收到貨款或已經取得收到貨款的有關單據”等等。而《企業會計準則壹收入》對收入的確認標準規定得比較原則，比較註重交易的經濟實質。如在商品銷售的交易中，要求企業正確判斷是否企業已經將商品所有權上的主要風險和報酬在實質上轉移給了賣方；是否企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理的權利，也沒有對已售出的商品實施控制；是否與企業交易相關的經濟利益能夠流入企業；是否相關的收入和成本能夠可靠的計量。只有企業的銷售滿足了上述四個條件，才能確認收入，否則，任何壹個條件沒有滿足，即使收到貨款或即使已經發出商品，也不能確認收入。又如，在企業提供的勞務收入的確認上，如果勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，且在資產負債表日能對該項交易的結果作出可靠的估計，應按勞務的完成程度確認收入；如果企業在資產負債表日不能對交易的結果做出可靠的估計，應按已經發生的***預計能夠補償的勞務成本確認收入，同時，按相同的金額結轉成本；如果已經發生的勞務成本不能全部得到補償的應按能夠得到補償的金額確認收入，並按已經發生的勞務成本結轉成本，確認的收入金額小於已經發生的勞務成本的差額，確認為損失；如果預計已經發生的勞務成本全部不能得到補償，則不確認收入，但應將已經發生的成本確認為當期費用。可見，《企業會計準則壹收入》中規定的收入的確認原則更加穩健、可靠。#p#分頁標題#e# 投資準則規定，除收到已經記人應收項目的現金股利或利息外，短期投資的現金股利或利息，應在實際收到時沖減投資的帳面價值，而不得確認為當期收益。 （二）穩健性原則在實際運用中應註意的問題 1.穩健性原則的運用要正確處理與客觀性、配比性、可比性、相關性、可靠性、權責發生制等其他會計原則的沖突。如客觀性原則是反映以會計核算工作中實際發生的經濟業務為依據的企業財務狀況和經營成果，但是穩健性原則要求反映的是企業會計實務工作中確認可能發生但尚未發生的損失、費用或收入、資產等。此外，穩健性原則在維護出資者和企業利益方面的傾向性十分明顯，它以種種形式，促使企業采取“謹慎”的行為來達到既定的目的。因此，它可能失去客觀的立場。 由於上述原因，我們在經濟活動中，就應該采取壹些必要的措施和手段來緩解其沖突。首先，我們應合理的確定各項會計原則的優先使用順序。在12條會計原則中，客觀性原則居於首要地位，穩健性原則必須在維護客觀性原則的基礎上加以貫徹和運用，對於其他會計原則的使用順序，由於各個企業的具體情況不同，我們可以根據實際情況來具體合理的確定。其次，要對沖突情況予以充分披露。由於每個企業所面臨的不確定性在不同時間，不同經營環境下有所不同，穩健性原則的應用時間，範圍和程度也應有所不同，因此，我們有必要在信息披露中充分說明穩健性原則的應用時間、範圍和程度，揭示因與其他會計原則的沖突而對企業財務狀況和經營成果的影響程度及其變動情況。充分的信息披露能有效地提高信息的可比性，從而使與企業有利害關系的信息使用者能準確地把握企業的財務狀況，防止沖突進壹步惡化而誤導企業會計信息使用者。再次，我們還要對穩健性原則的應用進行必要的約束，這樣就可以在壹定程度上減少操作上的隨意性和主觀性，能有效地預防和避免穩健性原則與其他會計原則的沖突。最後，我們還要加強審計監督，強化內在約束機制。由於穩健性原則在實際操作中有較強的隨意性和傾向性，因此，為了避免企業以運用穩健原則為借口，隨意變更會計核算方法，高估損失，低估收入，虛列成本費用，歪曲真實的經營成果，把穩健性原則當作成本、利潤的調節器，就必須加強審計監督工作，防止濫用和曲解穩健性原則，避免人為地加劇與其他會計原則的沖突。 2.穩健原則的運用最關鍵的問題是穩健性原則的“度”的掌握，過度運用或運用不夠都可能降低穩健性原則優點的發揮而擴大其缺點，使企業的財務狀況和經營成果得不到準確的揭示，從而使企業會計信息的使用者在決策方面受到誤導。 在現時會計紛繁復雜的環境下，會計不確定性程度逐步提高，穩健性原則既然體現了人們對會計不確定性因素的謹慎小心的態度，就應要求會計人員在進行會計政策方案的選擇時應切時的尋找壹個應用穩健性原則的平衡點，以使穩健性原則的優點得到最大限度的發揮，而將其自身的缺陷約束在壹個最小的範圍內。我們在把握穩健性原則的“度”時，應將會計信息按其不確定性的大小分為“很可能發生”“在很大程度上可確定”“可能性極小”以及介於兩者之間的三類。在充分考慮了相關性原則，客觀性原則及配比性原則的前提下，將穩健性原則與會計不確定性的分類結合起來，即對於那些“在很大程度上可確定”“很可能發生”的費用或負債，應加以確認，並反映在企業的會計報表中，對於“很可能發生”和“可能性極小”之間的費用或債務，只要求在會計報表中加以反映和披露，而那些“可能性極小”的費用或債務，企業可以不在會計報表中的附註中加以說明和披露。至於對預計的收入和資產只有那些“在很大程度上可確定”的應在企業的報表中加以披露和說明，而對於那些“可能性極小”的，應從謹慎的角度出發，不必在會計報表中及其附註中加以說明和披露，不進行任何處理。但最重要的是，在按上述分類執行穩鍵性原則時，必須認真合理的考慮權衡相關性、客觀性、配比性與穩健性原則之間的成本效益，而不能片面的“教條化”執行，否則仍會犯“度”運用不當的錯誤。 ‘為了保證我們既體現穩健性原則，又不致於損害會計信息的相關性和可靠性，國家在具體會計準則中做了如下規定：壹是要研究和控制操作性較強的“適應運用”的具體標準或規範；二是要建立和完善外部的約束機制；三是要研究和協調會計準則與財務制度、稅收法規之間的關系，調整現行企業經營業績的考核評價方法，以增強企業適度運用穩健性原則的內部動力和承受力；四是要遵循財務報告的充分披露原則。這樣才能更有效的合理運用穩健性原則，使其為企業帶來更大的經濟效益和社會效益。 3.穩健性原則是建立在會計人員的職業判斷和壹定環境之上的考慮到我國這些方面的現實情況，在貫徹落實穩健性原則時，壹方面要努力提高會計人員的專業水平和判斷能力，提高會計人員的職業道德素質，優化會計行為，壹方面鑒於不同類型的企業在外部信息需求、企業管理水平、會計隊伍建設等方面的差異，會計制度先在上市公司實施，待條件成熟之後，再逐步推廣到所有企業，從而使穩健性原則在企業中得到合理的應用。
從穩住原則與會計中的不確定性的關系出發，論證了現行會計模式下穩住原則存在的客觀必然性。但作為國際慣例，它是壹個動態的概念，其必須被賦予新的內涵：適度穩健。定性和定量是認識適度的兩個方面，其核心在於對可能性的精確估算。我國企業的財務會計應當遵循適度穩健原則，而不是傳統的穩健主義慣例。
關鍵詞：穩健原則；不確定性；適度；概率
遵循穩健原則是財務會計界處理不確定性經濟業務長期以來形成的慣例，至今仍然影響著會計中資產的計價和收益的確定。然而，人們對其在會計系統中的地位和會計準則中的運用的質疑從來就沒有停止過，尤其在現行會計模式下，對穩健原則謀求變革的呼聲甚高。穩健原則究竟何去何從？如何認識其新的時代內涵？以及在我國企業中何以實現？本文擬作初步探討，作拋磚引玉之用。
壹、適度穩健：現行會計模式下的必然選擇
穩健原則之所以在會計系統中占有壹席之地，根本的原因在於市場經濟中存在的競爭與風險，穩健的初衷便是為了避險。“在財務會計和報告領域裏，像穩健主義——謹慎這樣的慣例是有其地位的，因為企業的經濟活動是在到處有不確定因素的環境中進行的。”（SFAC NO.2）因此，會計中的不確定性是穩健原則存在的前提，也是考察穩健原則的根本依據。歷史地看，管理者、投資人、會計人員對計量上的可能誤差，普遍的寧願少計而不願多計凈收益或凈資產，這就導致了穩健原則地位的確立。此外，穩健原則還被假定為是對管理當局樂觀情緒的必要抵消，而且有助於減輕會計人員披露會計信息的潛在責任風險。綜合地看，不確定性與穩健原則是會計中壹對必然與偶然的結合，壹旦處理不確定性經濟業務時選擇對凈資產和本期利潤不利的方法和金額時，就意味著穩健原則的應用。
毋庸置疑，穩健原則自身的內在局限性也是明顯的，其由過去占主導地位的會計原則退居附屬地位的會計慣例便是有力的明證。壹般地講，穩健原則要求“切莫預計利潤，但要預計壹切損失”。這首先似乎就失去了“真實與公允”的會計立場，扭曲了真實的會計數據；其次還同有關權責發生制、歷史成本、配比性、壹貫性等會計原則相矛盾；再次，穩健原則的應用還缺乏應有的剛性標準，攙雜了會計人員不少的主觀成分，壹個典型的例證就是存貨計價當中“成本與市價孰低法”的運用。不但如此，穩健原則同現行會計模式下以“決策有用觀”構建規範化會計理論體系的目標模式相背離。決策有用觀認為，會計信息是多元化的，決策也是多樣的，這就要求全面反映社會環境對企業現在和未來的經營情況的影響。鑒於經濟環境的強烈變化所導致的企業風險和不確定性日益提高，以下信息顯得異常重要：（1）企業分部信息；（2）創新金融工具信息；（3）資產負債表表外融資協議信息；（4）核心與非核心業務信息；（5）壹些特定資產和負債計量的不確定性信息；（6）季度報告信息。滿足會計信息使用者的信息需求是財務會計存在和發展的靈魂。這些能夠導致決策差別的重要信息，尤其是壹些在時態上屬於未來卻與正確評估和判斷企業當期財務狀況和經營成果直接相關的信息，以歷史成本為主要計量屬性的穩健原則卻視之為財務報告的“禁區”。諸如商譽會計、人力資源會計、環境會計的發展之所以舉步維艱，穩健原則的制約不能不說是其中的重要因素之壹。這反而證明了穩健原則在現行會計模式下的嚴重缺陷，面臨著根本變革的必要。
總而言之，面對日益加劇的市場競爭和風險，處理不確定性特別是不確定性較高的經濟業務，持穩健態度自然無可非議！但是，會計的發展卻是反映性的。所謂國際慣例，同樣是個動態的概念，其內容也是隨著國際環境的變化而變化。因而穩健原則又必須被賦予新的內涵，那就是適度的穩健。唯有以合情合理的謹慎為基礎對會計信息進行披露，力求保證財務報告反映其意欲反映的信息，才是真正的穩健，也才能順應現行會計模式發展的要求。
二、適度的解讀：定性與定量的結合
穩健原則的使用受適度的制約實質上已經完全突破了傳統穩健原則的含義；也是當前國際會計界穩健原則發展的主流趨勢。適度意味著不允許創設秘密公積、提取過分準備，更不允許蓄意地、壹貫地少計凈資產和凈收益。而是要求：在有充分證據表明其發生和能可靠計量的情況下將資產或利益予以反映；在沒有充分證據表明其發生和不能可靠計量的情況下不應包括負債或損失。其實，對穩住原則使用的適度要求，還可從現代經濟學層面上得到闡釋。在經濟學領域裏，風險與收益是壹對至關重要的概念，而且兩者的變化規律是：隨著不確定性程度的增加，其需要的邊際補償（收益）也是呈遞增趨勢，通常可用壹條凸狀的風險——收益曲線來表示。依此原理出發，可以得到推論：1. 在不確定性較低時，信息使用者對風險的偏好近乎於中性，他們要求提供客觀、公允的會計信息，不允許帶有偏見。因而穩健原則的地位相對較低，處理會計事項時，資產（收益）與負債（損失）應當壹視同仁。2. 當不確定性較高時，信息使用者對風險的偏好呈凸性，在無法準確獲取客觀、公允會計信息的情況下，他們認為悲觀主義優於樂觀主義。因而，穩健原則的地位相對較高，處理會計事項時，更多地確認、計量和披露有關負債（損失），而忽略有關的資產（收益）。
這實質上也為穩健原則的運用提供了壹個理論框架，而強調適度的把握是該框架的本質要求。壹句話，“好的會計準則應使財務報告既不多提未來過苦日子的準備，也不將損失遞延確認，真實的利潤波動不要人為予以平滑。”（Arthur Levitt，1998）因而，遵循適度的穩健是符合導致高質量會計信息這壹要求的，這是對適度的定性認識。
何謂不確定性較低、不確定性較高？問題的關鍵在於：如何對不確定性大小進行精確的估算，判斷其所屬的層次，進而作出何種會計處理的決策。因而對適度的認識根本的還在於對量的認識。
“度”實質上指的是對不確定性傾斜的程度，不確定性程度的高低又意味著經濟業務的發生和結果的“可能性”的大小，可能性通常又用概率來表述，因而對適度的量化歸根結底就是要對其可能性用概率值作出精確的估算。當前，國際上流行的可能性評估方法主要有三種：1. 眾數概率法。其著重反映的是最可能發生的結果，在這種方法下，若某壹結果發生的可能性最大，則認為該事項的發生是“很可能”的，否則就認為是“不可能”的。2. 累計概率法。簡稱累積法，是壹種根據累計概率來判斷某壹事項發生可能性的方法。若累計概率超過50％，認為事項“很可能”，否則就認為事項的發生“不可能”。3. 加權概率法。該方法類似於統計學上的期望值法，其特征是要求考慮所有可能的結果以及每種可能結果發生的概率，即將每壹種可能的結果數值作為權數與相應的概率相乘後，將乘積累加得出加權概率，並以加權概率來計算可能的結果。相對而言，加權概率法較其它兩種方法更為精確，因為它綜合反映了所有可能的結果及其概率分布，體現了中性的原則。尤其是在難以精確地確定所有可能的結果及其聯合概率的情況下（如結果表現為連續數），其金額估計更要求與加權概率法、各種可能的結果及其概率保持壹致。當然，財務會計中的“可能性”也絕不是壹個“純數學”的問題，它與不確定性事項的確立、計量密切相關。這樣對可能性進行具體分析和估算就不得不考慮有關因素的影響，比如，計量客體的性質、事項發生的概率分布特征、每壹項目最終可能的結果等。此外，鑒於受現有確認標準的制約，不少不確定性項目不能在表內確認、揭示，如何進行表外披露是提供這些信息的壹個重要問題。而且，即使以信息使用者的需求為導向，根據可能性大小及其重要性原則來篩選有助於使用者決策的信息，把握披露的度和量，也離不開可能性的精確估算