根據科龍公布的年報，2000年科龍巨虧8.3億元，2006年1.476億元。轉眼2002年居然實現了6543.8+0億元的凈利潤。在如此巨大的反差下，隱藏的是利潤清洗的財務手段，即2002年扭虧的巨大“貢獻”來自於2001年的巨額虧損。科龍2001總成本21億元，2002年才9億元，可見扭虧之術。當然，這樣的扭虧是基於存貨跌價準備計提比例和應收賬款壞賬準備的大幅變化。
2006年7月16日，中國證監會對廣東科龍電器股份有限公司及其責任人作出行政處罰和證券永久禁入的決定。這是2006年7月10新《證券市場禁入規定》實施以來，證監會開出的第壹張罰單。本文旨在通過分析科龍電氣違法行為中的會計審計問題，來探討給我們帶來的思考和啟示。
(壹)科龍財務舞弊分析
事實證明，古收購科龍後，公司經營狀況並沒有明顯改善，凈利潤的大起大落是人為控制的。扭虧神話原來靠做假賬。
1.利用會計政策調整減值準備，實現“扭虧”
科龍造假手段之壹:通過編造主營業務收入、低估壞賬準備、低估訴訟賠償等方式編造虛假財務報告。經查，2002年至2004年三年間，科龍* * *在年報中虛增利潤3.87億元(其中2002年65438+19.96萬元，2003年和2004年18.47萬元)。
仔細分析，科龍2001中報實現營收27.9億元，凈利潤1975萬元，但年報實現營收47.2億元，凈虧損1556億元。科龍2006.5438+0年下半年巨虧近6543.8+06億元的主要原因之壹是計提減值準備6.35億元。科龍2001年度報告被審計機構否決。2002年，科龍轉回各項減值準備，對當年利潤3.5億元產生影響。能有什麽證據證明其巨額資產減值計劃“公允”嗎？如果2001沒有計提全部減值準備和廣告費用，科龍電器2002年就不可能扭虧為盈。科龍電器沒有2001的計提和2002年的反轉，2003年不會盈利。按照現有的退市規則，如果科龍電器的業績沒有經過上述財務處理，早就“戴星戴帽”甚至退市了。可見科龍電器在2002年和2003年根本沒有盈利，ST科龍扭虧只是壹個會計數字遊戲的結果。
2.虛增的收入和收入
科龍造假手法之二:采用不正當的收入確認方法，虛構收入，虛增利潤，粉飾財務報表。經查，2002年科龍年報虛增收入4.033億元，虛增利潤近654.38+0.2億元。其具體方法主要是對尚未銷售出庫的存貨開具發票或銷售出庫單，確認為收入，虛增年報主營業務收入和利潤。根據德勤華永會計師事務所的報告，科龍電器2004年第四季度的銷售收入高達4.27億元，其中2.97億元賣給了壹個不知名的新客戶，到2005年4月28日審計時仍未收回。之後的2003年和2004年，在顧和格林柯爾的控制下，科龍的年報分別虛增收入3.048億元和56543.80+0.27萬元，虛增利潤分別為8935萬元和6543.80+0.20萬元。這意味著，古入主科龍後發布的三份年報均存在財務造假，未實現銷售額均確認為當期收益。
3.利用關聯方交易轉移資金
科龍第三種欺詐手段:利用關聯交易轉移資金。經查，科龍電器2002年至2004年未披露與格林柯爾公司的共同投資、關聯采購等關聯交易，2000年至2001年未按要求披露重大關聯交易，科龍公司2003年、2004年年報也未披露關聯方巨額資產使用情況。
古儲君進入科龍後不久，就開始在各地收購或設立新的控股子公司。通過收購創建的科龍系，主要由幾家上市公司和各地的子公司組成。至案發時，科龍擁有37家控股子公司、參股公司和28家分公司。由顧等在國內外設立的民營公司組成的“格林柯爾系”，在國內也有12家公司或分公司。在此期間，科龍與格林柯爾公司之間資金往來頻繁，也有不少* * *投資和關聯交易。科龍公司在銀行有500多個賬戶，都是用來轉賬的。在不到四年的時間裏，格林柯爾相關公司涉嫌貪汙挪用科龍電器財產的累計金額為34.85億元。
從這個角度來說，對於格林柯爾來說，科龍只是壹個跳板。它需要做的就是借用科龍的橫向並購，利用科龍的營銷網絡盈利。顧將國內上市公司科龍視為“提款機”。壹方面利用科龍系列公司、格林柯爾系列公司搭建融資擴張平臺，通過眾多銀行賬戶頻繁劃轉資金滿足不斷擴大的資金需求，通過資本運作復雜的關聯交易盤剝科龍，掏空上市公司，另壹方面通過財務造假維持科龍的利潤增長。
(二)科龍審計報告的視角
科龍財務造假該打誰的板？為其提供審計服務的會計師事務所自然難以擺脫。2002年之前，科龍的審計機構是安達信。2001，ST科龍全年凈虧損超過6543.8+0.5億元。當時，安達信出具了拒絕表示意見的審計報告，“因為它無法實施令人滿意的審計程序來獲得合理保證，以確保所有重大交易都得到正確記錄和充分披露”。2002年，安達信被安然事件顛覆後，其在中國大陸和香港的業務被並入普華永道，普華永道從格林柯爾和科龍辭職。之後德勤上任，為科龍審計了2002年至2004年的年報。德勤在對ST科龍2002年年報進行審計時，認為“無法從公司管理層獲得合理的報表和可靠的證據作為其審計的依據，且上壹年度的報表數量與當年不具有可比性”，因此出具了“保留意見”的審計報告。此前，安達信曾給出拒絕發表意見的審計報告。在科龍2001年末整體資產價值不確定的情況下，德勤2002年的“保留意見”審計報告顯得有點牽強。在此基礎上，2003年德勤對科龍2003年年報出具了無保留意見的審計報告。2004年，德勤為科龍出具了合格的審計報告。雖然德勤在科龍2004年年報披露後也宣布退出科龍的審計業務，但其為科龍2003年年報出具的無保留意見的審計報告以及為其2002年和2004年年報出具的保留意見的審計報告並未被撤回，公司也沒有被要求重述報表。既然科龍被證明存在重大錯報，德勤顯然不能免責。據媒體報道，證監會已基本完成對德勤的調查。德勤對科龍審計的主要問題包括:審計程序不充分、不恰當，未發現科龍現金流量表存在重大錯誤。
第壹，德勤在執行審計程序上確實存在嚴重失誤，在對科龍電器的審計中沒有盡職調查。例如，證監會委托畢馬威進行的調查顯示，2001 1至2005年7月31期間，科龍電器及其29家主要子公司與格林柯爾公司或疑似格林柯爾公司之間的異常重大現金流出合計約40.765438億元，異常重大。這些在德勤的三年審計報告中都沒有體現。《中華人民共和國註冊會計師法》規定，註冊會計師執行審計業務，必須按照執業準則和規則確定的工作程序出具報告。註冊會計師出具無保留意見審計報告的條件之壹是會計報表公允地反映了企業的現金流量。根據《獨立審計具體準則第7號——審計報告》第18條，德勤認為科龍2002年、2003年和2004年的現金流量表是公允的。
二是德勤在對科龍電器各期存貨和主營業務成本進行審計時，根據科龍電器期末存貨盤點數量和各期平均單位成本，直接確定存貨的期末余額，計算出科龍電器各期的主營業務成本。德勤在未進行有效測試和對成品進行充分抽樣的情況下，通過上述審計程序對存貨和主營業務成本進行審計確認，其審計方法和程序不合理。
第三，德勤在存貨抽樣過程中缺乏必要的專業謹慎，確定的抽樣範圍不恰當，審計程序不充分。德勤在年報審計過程中實施抽樣清查程序時，未能確定充分有效的抽樣清查範圍，導致其未能發現科龍電器通過壓庫確認虛假銷售收入的問題。庫存監督也是壹個重要的審計程序。如果賬目核實，科龍虛增的主營業務利潤不難發現。
第四，對科龍銷售收入的確認反映了德勤未能恰當地解釋和運用會計準則，這也表明德勤未能收集充分和適當的審計證據。收入的確認應以商品的風險和報酬是否轉移為基礎。總的來說，只通過“從倉庫開具發票”來確認收入，顯然是不符合會計準則的。如果壹項銷售活動不符合收入確認原則，就不應該確認為收入。確認為當期收益的未實現銷售必然導致利潤虛增。德勤也未能對敏感的“銷售回款”實施必要的審計程序，導致科龍通過關聯交易利用銷售回款大做文章，轉移資產，虛增利潤，這也是德勤無法回避的錯誤。
五是德勤在對科龍電器分公司進行審計時，未對各年度未進行現場審計的分公司實施其他必要的審計程序，不能有效確認其主營業務收入的真實性和應收賬款等資產的真實性。科龍有很多分公司和子公司，組織結構相當復雜。根據審計準則，會計師事務所應根據審計風險即審計重要性水平，確定每年現場審計哪些分支機構。
(三)思考與啟迪
對於科龍財務造假，中國證監會做出了處罰決定，但由此引發的相關問題引人深思，主要包括:
1.科龍財務造假的根源是什麽？
科龍財務造假的根源還是公司治理結構的問題。2001，科龍實施產權制度改革，通過股權轉讓引入“格林柯爾”實現私有化重組。其初衷是希望民營資本的介入能夠打開產權之結，改善公司治理。現在看來，在顧的控制下，科龍的內部人控制現象不但沒有改善，反而有所加強。近年來，會計數字遊戲、關聯交易、公司資金“空心化”等壹系列惡性事件，再次凸顯其公司治理結構存在的問題。表面上看，科龍已經形成了股東會、董事會、監事會之間的權力制衡機制。但本質上，公司治理仍存在嚴重缺陷。顧利用其對公司的超級控制權，以其他股東為代價為格林柯爾謀利，導致科龍陷入新的危機。公司的獨立董事制度也形同虛設。當科龍被各種“疑點”籠罩，投資者巨虧的時候，科龍的獨立董事卻未能發表有助於廣大中小股東揭示“疑點”的獨立意見。難怪科龍中小股東發起了震驚中國股市的“獨立運動”，要求罷免其獨立董事。當然，公司治理不僅包括內部治理，還包括外部治理，否則治理的重任將難以完成。那麽，外部治理的關鍵是什麽？是法律制度的完善和監管的有效性。如果不遵守法律，任何公司治理、監管制度和企業社會責任都可能失去存在的基礎和保障。雖然市場主體為了自身利益最大化會與制度博弈，但法律法規的設立是為了約束和防止這種試圖突破制度的行為。如果沒有有效的監督，這種突破法律制度的企圖將會變本加厲。為了約束公司的行為，保證其內外部治理的實現，必須落實監督的有效性，最終通過監督使公司的問題得到及時的發現、制止和懲罰。
2.加強市場監管是維護市場秩序的保證。
證監會是監管證券市場行為全過程、維護市場秩序、保護投資者利益的機構。顧涉嫌多項證券違法違規行為，證監會對其進行查處是完全必要的。事實上，從2002年開始，科龍的經營業績就出現了劇烈波動，引起了公眾的廣泛關註和質疑。現經核實，該公司披露的財報與事實嚴重不符，卻能利用金融數字遊戲在中國股市“混”了近5年。可以說是科龍“自曝”在先，公眾質疑在先，證監會調查滯後。證監會作為市場監管者，未能及時發現問題苗頭，進行有效監管，采取有效措施保護投資者，反映出我國證券市場監管效率有待提高。
此外，從證監會對科龍事件立案調查到古等人被批捕，投資者未能及時從有關方面獲得案件進展。即使案件細節不方便透露，對於科龍問題的嚴重性或復雜性也應該有壹個解釋。相比之下，創維事件發生後，香港廉政公署立即公布了包括涉案人員、案件主要內容在內的詳細信息，不禁讓人覺得投資者的知情權還是有所欠缺的。
3.國際會計師事務所的問題
如果說良好的公司治理是提高上市公司會計信息質量的第壹道防線，那麽獨立審計就是防止會計信息失真和舞弊的另壹道重要屏障。擁有全球“四大”會計師事務所金字招牌的德勤，卻沒有做好這壹點，而是陷入了“科隆門”，從中可以發現國際會計師事務所在中國大陸的執業也存在壹些問題。
問題1:審計師的專業能力和職業道德
自我國會計審計服務市場對外開放以來，國際會計師事務所以其獨特的品牌優勢、人才優勢和先進的管理體系占領了國內審計服務的高端市場，業務收入和利潤率遙遙領先於國內會計師事務所。國際資本市場的磨礪和力量賦予了它很高的品牌價值，也給它帶來了巨大的商譽和商機。因此，作為科龍的審計機構，德勤的專業能力毋庸置疑。科龍聘請國際“四大”之壹的德勤會計師事務所做審計，也是相信其審計報告的可信度可以吸引更多的投資者。但事實證明，如果審計師缺乏應有的職業謹慎和良好的職業道德，就可能成為問題公司粉飾經營業績的“擋箭牌”，給事務所帶來壹系列麻煩。鑒於德勤在科龍審計中的表現，難怪有人懷疑德勤在中國大陸是否有“雙重執業標準”。否則，審計師完全可以發現科龍的問題和顧的犯罪事實。因此，當審計人員出現失誤時，簡單地將其歸因於“某些固有的局限性”或被審計公司管理層對舞弊的責任，會使公眾對審計行業產生不信任，對整個行業的發展極為不利。另壹方面，審計行業的現狀表明，審計人員職業道德的缺失導致了大量的審計失敗。不僅是失職，更有失職之嫌，不僅損害了投資者的利益，也損害了事務所和國家的長遠利益。
當然，審計師受困於問題公司，制度環境也是制約因素之壹。人們習慣將審計人員稱為“經濟警察”，這實際上誇大了外部獨立審計的作用。審計人員沒有司法或行政權力，因此他們可能無法獲得可與行政或司法機構相比的信息。另外，會計師事務所和客戶的關系非常微妙，現在很多審計人員被困在問題公司，主要是因為上市公司可以影響會計師事務所的工作。而且道德判斷的意識不強，違規成本低，所以在利益的誘惑和驅動下，審計人員還是有可能為假企業鋌而走險。
問題二:國際會計師事務所的“超國民待遇”
近年來，國際會計師事務所在中國內地的業務發展迅速。與此同時，國際會計公司陷入財務醜聞。壹直以高超的素質和獨立執業占據國內審計市場大部分份額的國際四大會計師事務所開始成為被告。科龍-德勤事件中被指責的問題是，國際會計師事務所目前在中國享有“超國民待遇”，主要問題是能否對國際會計師事務所建立和實施統壹的監管標準。信用制度面前人人平等，相關監管部門要給國內外會計師事務所壹個平等競爭的平臺，讓公平公正的原則得到充分體現。
4.審計風險防範
德勤未能審計科龍再次表明防範事務所審計風險的重要性。目前，審計人員面臨的審計環境發生了很大變化。壹方面，復雜的組織形式和多樣化的業務活動要求審計師提高風險防範能力，事務所應加強審計質量控制；另壹方面，進壹步明確了會計師事務所在證券民事賠償中的法律責任。無論會計師事務所審計失敗是否受到行政處罰，只要存在虛假陳述，就可以作為被告，適用舉證責任倒置原則，可以向法院證明自己的清白，也可以承擔責任或免責，這樣審計師的責任就更重要了。
面對獨立審計行業的系統性高風險，無論是國際還是國內機構都難以幸免。在財務醜聞中，不能排除審計師參與或協助舞弊，或存在審計質量問題，但也不能否認審計師也會成為舞弊公司的受害者。導致上市公司審計失敗的原因非常復雜，比如美國證券交易委員會就總結了十個最重要的因素。但審計失敗的主要原因是:壹是審計結果錯誤或不恰當；二是審計師在審計過程中沒有遵循獨立審計的原則，或者在審計過程中存在明顯的錯誤甚至舞弊。因此，強化風險意識，完善制度，提高質量，促進獨立審計的良性發展，是化解審計風險的根本。