對新會計準則下會計要素設置的幾點思考
摘要我國新會計準則下會計要素設置的不足主要有：會計要素設置冗余和缺失並存，會計要素和會計等式之間存在矛盾，會計要素和會計科目設置不統壹。這表明我國會計要素設置仍缺乏科學性和合理性，需要進壹步修改和完善。
關鍵詞會計要素;會計等式;會計科目
2006年財政部頒布的新會計準則對我國六大會計要素的具體概念進行了修正，並引入?利得?和?損失?兩個概念，這是向國際會計準則接軌邁出的壹大步。但是，在會計要素的設置上，仍存在不妥之處，使得我國會計要素設置的科學性和合理性美中不足。
壹、會計要素設置冗余和缺失並存
會計作為國際通用的商業語言，其核算對象是某特定主體的資金運動。資金作為企業成長的源泉，其運動多種多樣。因此，有必要對其進行分類，會計要素就是對特定會計主體資金運動的基本分類。我國會計要素可以分為相對靜態的會計要素(資產、負債和所有者權益)和相對動態的會計要素(收入、費用和利潤)。如圖 1所示：
會計要素是會計核算對象的基本分類，每壹個要素都具有會計上特定的涵義和特征。在制定會計要素時，必須考慮資金運動的全面特征，不能有重復和遺漏。但是，通過圖1分析得出，我國現行會計要素的設置上卻存在冗余和缺失並存的現象。
(壹)靜態會計要素設置基本合理，具體內容存在瑕疵資產代表資金的占用形態，負債和所有者權益代表資金的兩個來源，囊括了資金在相對靜止的狀態下的各個方面，沒有遺漏和重復。但是，所有者權益要素內部項目的設置不盡合理。壹般來說，所有者權益代表企業自有資金在企業資產中所占的份額，即企業資產有多少是由所有者自籌資金取得的。新會計準則規定，所有者權益有三個來源，壹是資本投入，包括資本(股本)溢價;二是企業每年獲得的利潤留存下來的部分，包括提取的?盈余公積?和尚未分配完畢的?未分配利潤?;三是直接計人所有者權益的利得和損失，這個設置使得?利得和損失?地位較為尷尬。因為利得和損失，是個相對動態的會計要素概念，而不應該將其混為相對靜態的要素範疇。
(二)動態會計要素設置中存在冗余和缺失
1.利潤要素設置冗余動態會計要素應該反映在相對運動的狀態下資金運動的全貌。資金的相對運動即為企業經濟利益的流動情況，資金(經濟利益)要麽流人企業，要麽流出企業，因此，動態要素應該反映經濟利益流入或流出企業的情況。因此，對於利潤要素，只是收益和費用之差，在利潤表上也僅僅表現為眾多項目加減後的結果，本身並沒有更多的獨立的會計涵義，收益和費用的確認和計量也就是利潤的確認和計量，所以利潤單列為要素顯得有些冗余。
2.?非日常損益?要素設置缺失同時，因為現代企業的多樣化經營，使得取得的經濟利益也趨於多樣化。但總體有兩大類，日常活動和非日常活動經濟利益的流入和流出。但新會計準則明確規定：?收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投人資本無關的經濟利益的流入。?費用是指企業在日常活動中發生的，會導致所有者權益減少的、與向投資者分配利潤無關的經濟利益的總流出。?
二者均強調?口常活動?產生的經濟利益的流入和流出。這樣就使得我國會計要素之中缺少了關於?非日常活動?產生的經濟利益流動的核算。所以，要素涵蓋的?資金運動?方式不全面，會計要素有缺失。
3.利得和損失的地位尷尬新會計準則把?利得?和?損失?概括為?非日常活動?的經濟利益的流動，盡管沒有單列為會計要素，但卻?私下?將其納入了會計核算。同時，對?利得?和?損失?按照能否直接影響所有者權益分為兩大類，壹類為直接計入所有者權益的利得和損失，表現為直接計入?資本公積? 其他資本公積?的利得和損失，這壹類既然直接計入所有者權益，則應該屬於所有者權益要素，屬於相對靜態的會計要素的範疇;而另壹類以?營業外收支?的方式計入當期損益，屬於相對動態的會計要素的範疇。新會計準則正式引入?利得?和?損失?兩個概念，卻把它們劃分到兩個不同的要素範疇，使得科學地給?利得? 和?損失?定性工作很難進行。同時，利得和損失不包括在任何要素之中，卻納人了會計核算，這也使得其地位相對尷尬。
二、會計要素與會計等式相矛盾
企業的資金運動是壹個有機的整體，會計要素既然是對資金運動全貌的基本分類，那麽各會計要素之間就存在密切的關系，這些關系如果用數學公式的形式表述出來，即為會計等式。由於會計要素設置存在的缺陷，使得其與會計等式的關系也產生了矛盾。
(壹)靜態的會計等式仍然合理分析圖1可以得出，資產是企業資金的占用形態，負債和所有者權益是企業資金的來源，因此，資產與負債和所有者權益之和是同壹事物的兩個側面，其應該是相等的。所以，他們之間的關系可以表述為：資產：負債+所有者權益
(二)動態會計等式有待商榷利潤是企業壹定時期的經營成果，如果把利潤僅僅理解狹義的經營成果，那麽?利潤=收入壹費用?這個等式也是成立的。但是，如果把利潤理解成總利潤，那麽，收入和費用僅反映?日常活動?的經濟利益流動就不能全面地反映利潤。這時候，等式應該表述成?利潤=收入壹費用+利得壹損失?(其中，利得和損失僅指直接計入當期損益的利得和損失)。
三、會計要素和會計科目不統壹
會計要素是對資金運動的基本分類，而會計科目是對會計要素的進壹步分類。因此，二者之間也應該具有統壹性和壹致性。目前，國內會計學者對會計科目的分類方法普遍使用的有兩種：壹是按經濟性質將全部會計科目劃分為資產類、負債類、所有者權益類、成本類和損益類等五大類，並且這壹分類在目前的會計教科書中被普遍采用;二是按用途結構將全部會計科目劃分為盤存類、結算類、權益類、收入類、費用類、跨期攤配類、財務成果類和調整類八大類。毫無疑問，第壹種分類應該是最基本分類，這壹基本分類在所有分類中應該起到統馭其它分類的作用。會計要素和會計科目基本分類的關系如表1所示：