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在收入確認領域,註冊會計師通常可以實施的分析程序的內容有哪些?

在收入確認領域實施風險評估程序時,分析程序是壹種較為有效的方法,註冊會計師需要重視分析程序在識別收入確認舞弊中的作用。《中國註冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險》要求註冊會計師在風險評估程序中包括分析程序,並在其應用指南中對將分析程序用作風險評估程序提供了具體指引。

在收入確認領域,註冊會計師作為風險評估程序可以實施的分析程序例如:

(1)將本期銷售收入金額與以前可比期間的對應數據或預算數進行比較;(2)分析月度或季度銷售量變動趨勢;

(3)將銷售收入增長幅度與經營活動產生的現金流量、應收賬款、存貨、銷售稅金等項目的增長幅度進行比較;(4)將銷售毛利率、應收賬款周轉率、存貨周轉率等關鍵財務指標與可比期間數據、預算數或同行業其他企業數據進行比較;(5)分析銷售收入等財務信息與勞動生產率、產能、水電能耗等非財務信息之間的關系。註冊會計師通過實施分析程序,可能識別出未註意到的異常關系,或難以發現的變動趨勢,從而有助於評估重大錯報風險,為設計和實施應對措施提供基礎。例如,如果註冊會計師發現被審計單位不斷地為完成銷售目標而增加銷售量,或者大量的銷售因不能收現而導致應收賬款大量增加,需要對銷售收入的真實性予以額外關註;如果註冊會計師發現被審計單位臨近期末銷售量大幅增加,需要警惕將下期收入提前確認的可能性;如果註冊會計師發現單筆大額收入能夠減輕被審計單位盈利方面的壓力,或使被審計單位完成銷售目標,需要警惕被審計單位虛構收入的可能性。

如果註冊會計師通過執行分析程序,發現異常或偏離預期的趨勢或關系,需要認真調查其原因,評價是否表明存在由於舞弊導致的重大錯報風險。涉及期末收入和利潤的異常關系尤其值得關註。這些趨勢和關系可能包括:在報告期的最後幾周內記錄了不尋常的大額收入或異常交易,或收入與經營活動產生的現金流量趨勢不壹致。註冊會計師可能采取的調查方法舉例如下:

(1)如果註冊會計師發現被審計單位的毛利率變動較大或者與所在行業的平均毛利率差異較大,註冊會計師可以采用定性分析與定量分析相結合的方法,從行業及市場變化趨勢、產品銷售價格和產品成本要素等方面對毛利率變動的合理性進行調查。

(2)如果註冊會計師發現應收賬款余額較大,或其增長幅度高於銷售收入的增長幅度,註冊會計師需要分析具體原因,並采取恰當的措施,如擴大函證比例、增加截止測試和期後收款測試的比例等。

(3)如果註冊會計師發現被審計單位的收入增長幅度明顯高於管理層的預期,可以詢問管理層的適當人員,並考慮管理層的答復是否與其他審計證據壹致,例如,如果管理層表示收入增長是由於產量增加所致,註冊會計師可以調查與產量增長相關的情況。

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