壹、公允價值的應用對其差異影響
（壹）《企業會計準則第3號——投資性房地產》規定，有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行後續計量。否則用成本模式計量。由於舊準則壹律采用成本模式計量，稅收計賬時也以投資性房地產取得時的成本為基礎，與舊準則下的賬面價值除折舊和攤銷因素外不存在其他差異，但與新準則的賬面價值的差異多了公允價值與成本的差值。如A公司某項土地使用權取得時實際支付的土地使用金是2000萬元，使用期限50年，取得後作為投資性房地產核算。壹年後該資產的公允價值是2100萬元。在舊準則下，賬面價值=2 000-40=1 960（萬元），計稅基礎=2 000-40=1 960（萬元），m1=0.新準則下，賬面價值= 2100萬元，計稅基礎=2 000-40=1 960（萬元），m2=2100-1960=140（萬元）。m=140萬元。由此可見投資性房地產按公允價值計量會給會計的賬面價值和計稅基礎帶來暫時性差異。
（二）《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，非貨幣性資產交換在滿足相應條件下應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。舊準則以換出資產的賬面價值加支付的相關稅費作為換人資產的入賬價值，與計稅基礎相等。如B企業用壹賬面價值是1 800萬元、公允價值2000萬元的設備a換進固定資產b，支付相關稅費5萬元，舊準則下換進資產b的賬面價值是1805萬元，新準則下是2005萬元，計稅基礎是1805萬元，換出資產a在新、舊會計準則下的賬面價值和計稅基礎都是1800萬元，因此舊準則下賬面價值的增加值是1805-1800=5（萬元），新準則下是2005-1800=205（萬元），而兩準則下計稅基礎的增加值都是1805-1800=5（萬元），即可得到m1= ∣5-5∣=0，m2=∣205-5∣=200（萬元），m=200萬元。因此非貨幣性資產交換帶來了企業應稅利潤與會計利潤的暫時性差異。
（三）《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規定，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和可供出售的金融資產按公允價值計量，這與計稅基礎產生差異。舊準則規定賬面價值全部按成本計量，與計稅基礎相同，即ml =0.因此新準則的變革將會給會計利潤和應稅利潤帶來暫時性差異，m和m2都是金融資產公允價值的變動值。
可見，新準則中公允價值的廣泛應用將會給企業的應稅利潤與會計利潤帶來暫時性差異。由於應納稅所得額是以歷史成本作為計稅基礎的，金融工具、投資性房地產、非貨幣性資產交換中公允價值的運用並不會影響企業的納稅所得額，卻會影響企業的會計利潤。因此企業可以利用公 允價值在保證應交所得稅不變的情況下達到粉飾企業會計利潤的目的。
當投資性房地產公允價值與賬面價值相差很大或者是進行的非貨幣性資產交換較多時，將會使企業的會計利潤與應稅利潤產生很大的差異。筆者認為，企業投資性房地產、金融資產公允價值的變化以及非貨幣性資產交換中產生的損益都屬於經濟利益的總流人，是合法來源的所得，應當作為所得稅的征稅對象。稅務機關可以對其公允價值與原賬面價值之間的差異按壹定稅率征收所得稅，這樣既可以保證所得稅征稅對象的完整性，又能減少兩利潤之間的差異，避免企業粉飾會計利潤。
二、資產減值準備不得轉回給兩者差異帶來的變化
《企業會計準則第8號——資產減值》規定，資產減值損失壹經確認在以後會計期間內不得轉回。我們知道，賬面價值=實際成本-累計折舊（企業計提值）-減值準備，計稅基礎=實際成本-累計折舊（稅法計提值）。兩者差異是由資產減值準備和會計與稅務中計提折舊的不同所引起的。新準則的實施會減少企業的減值準備，因此也會減少兩種利潤的差異。如舊準則核算時C公司有壹環保設備，原價1000萬元，假設會計與稅務采用相同的計提折舊法，折舊額為200萬元，會計期末計提80萬元的資產減值準備。新準則下由於減值準備不得轉回，因此企業將會在計提減值準備時更加慎重，可能只會提30萬元的減值準備。此時m1、m2為暫時性差異。
m1=[賬面價值-計稅基礎]=[（1 000-200-80）-（1 000-200） ]=80（萬元）。m2=[ （1 000-200-30）-（1 000-200）]=30（萬元），因此我們可以預測新準則的實施將會減少企業計提的資產減值準備，從而減少會計利潤與應稅利潤的暫時性差異，有利於企業會計核算、納稅申報和稅務機關征收工作的開展。
三、費用資本化範圍擴大引起的差異變化
（壹）《企業會計準則第17號》——借款費用》第四條規定，企業發生的借款費用可直接歸屬於符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入相關資產成本。這壹點正好與稅法中“借款費用應予以資本化的部分不準予扣除”的規定相壹致，而舊準則規定，借款費用可以全部在會計利潤中剔除。例如D企業息稅前利潤是250萬元，借款費用為30萬元，其中予以資本化的有10萬元。m1=[（250-30）-（250- 20）]=10（萬元），而m2=[（250-20）-（250-20）]=0（m1、m2為永久性差異）。
m=10萬元。新準則部分借款費用資本化的變化會在原來基礎上減少會計利潤與應稅利潤之間的永久性差異，差異的變動值是予以資本化的借款費用。這種變化將會使企業在核算會計利潤時更加接近應稅所得的計算。
（二）《企業會計準則第6號——無形資產》中將企業的研發劃分為兩個階段，允許將開發費用予以資本化。而舊準則將研發支出費用化，準予在會計利潤中扣除，應稅利潤也準予扣除企業的技術開發費用。如E公司為扣減研發費用時的利潤額是360萬元，研發費用80萬元，其中按新準則予以資本化的開發階段費用為30萬元，則m1=[（360-80）-（360-80）]=0，m2=[（360-50）-（360-80）]= 30（萬元）（m1、m2為永久性差異），m=30萬元。可以看出，新準則的實施將會增大兩利潤的永久性差異。由於無形資產開發業務復雜，很難準確區分研究和開發階段，企業可以在會計處理時將盡可能多的費用列入開發費用中將其資本化，以減少當期的費用，提高會計利潤，而當期交納所得稅不變。因此開發費用資本化有可能成為企業操縱利潤的新手段。為了避免企業利用開發費用資本化操縱利潤，稅法應做出相應調整。稅法計算應稅利潤時可以將企業開發費用只按壹定比例允許扣除，另壹部分將其資本化，這樣將會有效地防止企業將研究階段的費用計人開發費用，也會減少會計利潤與應稅利潤的差異。
四、債務重組的變化對兩者差異的影響
《企業會計準則第12號——債務重組》規定，債務人可以將重組債務的賬面價值與重組後債務的人賬價值的差額計人當期損益。這壹點與稅法的規定壹致。而舊準則將其確定為資本公積。如F企業當期的利潤總額是600萬元，有壹賬面價值800萬元的債務，如果該公司獲得10%的債務豁免，舊準則下80萬元的豁免債務計人資本公積，會計利潤仍為600萬元，m1=∣600-680∣=80（萬元）。按新準則和稅法的規定，80萬元應計人當期損益，則會計利潤和應稅利潤都變為680萬元，即m2=0.m=-80萬元（m1、m2都為永久性差異）。新準則在債務重組方面的變化能夠減少會計利潤與應稅利潤的永久性差異，有利於實際工作的開展。
通過分析可以看出，新準則資產減值準備不得轉回、借款費用資本化、債務重組方面的規定與舊準則相比將會減少企業會計利潤與應稅利潤之間的差異，而新準則中公允價值的廣泛應用以及開發費用資本化則會增大兩者的差異，稅法也應該根據新準則這兩方面的變化作出相應調整，盡量減少會計利潤與應稅利潤之間的差異。