對會計職業道德建設的思考
壹、會計職業道德建設當前存在的問題
（壹）未形成比較規範的會計職業道德體系。通常情況下，會計職業活動包括政府會計活動、企業會計活動、稅務會計活動、管理會計活動和審計會計活動。我國目前的會計職業道德建設實際上只有審計的註冊會計師方面比較規範。企業會計及內部審計等方面的職業道德建設依然是以法律、法規的方式表述的，並沒有得到有效的遵守和執行。
（二）未形成以行業協會頒布的非強制性的職業道德規範。從本質上講，會計職業道德應該是非強制性的，但是目前企業會計的職業道德依然還是通過法律或法規的形式強制規定的。可喜的是，註冊會計師職業道德是由中國註冊會計師協會頒布，是壹種行業自律、非強制性的職業道德規範，這是壹個長足的進步。但應當看到，其他方面的職業道德要求是通過法律和法規的形式強制規定的。極具重要性的企業會計目前尚無壹個行業自律性質的職業道德規範。
（三）迫於單位領導的壓力，被迫造假。在當前的會計從業環境中，單位主管領導、財務負責人與會計人員在地位上屬於上下級關系。為了保證個人生活的不斷改善及日後的升遷，會計人員的職業道德在單位會計工作中能否發揮作用和發揮多大的作用，也就不可避免地打了折扣。單位負責人為了達到某種利益往往會向會計人員施壓，致使會計人員違背《企業會計準則》及相關的法律法規，在會計工作中作假瞞報。因為這種上下級關系往往不以會計人員的主觀意願為轉移，所以，要恪守職業道德，不少會計人員很難做得到。調查顯示，當前普遍發生的作假問題，大部分會計人員是沒有主觀故意的，如果他們沒有被授意、指使、強令，那麽自己是不會主動造假的。雖然也有些會計人員因欠缺職業道德而造假，但究其根源還是上級領導強迫所造成的。如中國證監會認定的科龍電器屬於領導授意、指使、強令會計人員編制虛假銷售收入，騙取金融機構的貸款現象。
（四）法律監督機制執行不到位。在經濟工作中，經常出現有法不依、執法不嚴、違法不究的現象，造成企業會計人員法律意識淡薄，削弱了自我約束能力。當企業的財務行為與會計法規制度發生抵觸時，往往片面強調搞活經濟，而放縱了違紀違規的行為。況且目前財政監督、稅務監督、審計監督等監督標準又不統壹，各部門在管理上各自為政，功能上相互交叉，造成各種監督不能有機結合，不能從整體上有效地發揮監督作用。而我們國家對違反會計職業道德的處罰力度不大，使得非誠信行為的成本低廉卻能給失信者帶來巨大的利益，這在壹定程度上也助長了造假的氣焰。
（五）會計人員職業道德意識薄弱。在市場經濟日趨完善的條件下，社會不良風氣使會計人員的職業道德受到前所未有的影響。人們在追求物質利益時，攀比主義、個人主義、享樂主義等不良思想逐步擡頭，少數素質較低的會計人員把會計行業誠信為本、實事求是、客觀公正的道德規範拋在腦後。在私欲的驅動下，抵擋不住各種物質誘惑，不能堅持原則，大肆變造、偽造會計事項、會計憑證，以達到侵占、侵吞國有資產的目的；更有甚者對於檢查機關的正常審計，故意隱匿、毀損會計資料，最終以身試法。2002年4月，中國證監會正式發布的關於銀廣夏處罰公告明確說明：“由於銀廣夏主要控股子公司天津廣夏1998年及以前年度的財務資料丟失，銀廣夏1998年度利潤的真實性無法確定”。也就是說，中國證監會已經查實並確證銀廣夏天津公司存在銷毀會計檔案的現象。
我國已處在社會主義市場經濟快速發展和完善時期，但市場經濟尚未真正替代以往的計劃經濟，真正的現代企業制度並沒有完全建立，絕大多數企業都存在著所謂的“內部人控制”現象，使單位負責人和會計人員的利益在公司的決策中得到充分體現，勢必損害社會公眾利益。只要“內部人控制”現象得不到根除，會計職業道德就難以發揮應有的作用。因此，凈化會計行為環境對會計人員職業道德建設意義重大。
二、會計職業道德建設的必要性
（壹）良好的會計職業道德是會計行為規範化的基礎，也是會計目標得以實現的重要保證。會計行為規範化要求會計行為合法化、合理化、真實化。而會計職業道德將主導會計人員的行為動機，會計人員的內心信念將支配其會計行為。會計人員是否具備良好的職業道德，將直接決定其會計行為的規範化與否。要實現會計目標，其前提是會計人員要提供真實的、規範的會計信息。顯然，只有良好的會計職業道德才能保證會計目標的實現，凈化會計職業環境，保證國家政策的貫徹執行，保護人民群眾的切身利益。
（二）良好的會計職業道德素質有利於優化資源配置。有限的經濟資源的合理配置並不是壹個純粹的經濟活動過程，要有人的參與處理。人的道德素質、價值觀念以及由此導致人際關系協調狀態將直接影響物質資源的合理配置方式和程度。在攀比主義、拜金主義、個人主義道德觀念引導下出現的假業務、假合同、假信息，直接擾亂了社會主義市場經濟秩序，破壞了物質資源的合理配置，也必將阻礙物質資源合理配置過程和效益。可見，良好的會計職業道德素質能促進物質資源的合理配置。
（三）進步的會計職業道德是誠信為本、操守為重的制衡力量。道德作為調節經濟活動的手段，與管理、行政、法律、經濟手段相比，有其不可替代的獨特功能。壹般而言，管理、行政、法律是壹種強制性手段，它通過國家行政部門強制推行壹些政策法令，盡管可以收到明顯效果，但對處於市場經濟活動的人來說，終究是壹種外在力量，若不能被有效的監督執行，往往出現有法不依、執法不嚴、違法不究的現象。所以，進步的會計職業道德，可以促使會計人員自覺遵循法律、準則，實事求是，保證會計信息的真實、可靠。
作為會計職業的從業人員，會計信息使用者對其應有的期望是“求實講真，公平公正”。加強會計職業道德建設，使不同會計人員將職業道德變成自身信念，自覺地抵制各種負面影響，從而達到會計行為真實化、合法化、合理化的“持久效應”。從功能的調節範圍上看，會計道德的功能比法律要廣泛得多。在處理經濟業務過程中還有許多法律觸及不到的領域，需要會計道德來調節。由此可見，弘揚進步會計道德可以從思想深層方面為社會主義市場經濟健康發展提供堅實的保證。
三、完善和加強會計職業道德建設的途徑
（壹）制定壹套切實可行的會計職業道德規範體系。這是完善會計職業道德建設中必不可少的壹環。筆者認為，會計職業道德規範主要應包括政府審計道德規範、財務會計道德規範、註冊會計師道德規範和內部審計會計道德規範四個方面的內容，具體包含職業精神、職業修養、職業責任以及職業公正四個方面的要素。其中，政府審計道德規範應包括的內容有依法審計、廉潔自律、服務企業、保守秘密；註冊會計師道德規範應包括的內容有客觀獨立、履行責任、竭力服務、資料保密、職業技能等；財務會計道德規範主要應包括遵守法規、公平公正、真實客觀、充分披露、恪守信用等內容；而內部審計會計道德規範則應當包括勤儉廉潔、嚴格監督、協調合作、信息保密等內容。
（二）實行會計職業自律機制為主、行政管理為輔的模式。會計職業道德的實施主要依靠會計人員道德感和思想覺悟，而非受制於外力。因此，會計職業道德不應由政府直接出面制定，而應由註冊會計師協會、會計協會等民間組織來制定、頒布與監督實施，實現會計行業自律。相應地，可在註冊會計師協會、會計協會等會計組織內成立道德委員會來履行會計職業道德的監測評價職能，對道德評價結果應使用獎罰手段，對違反法律和會計職業道德評價嚴重不合格的會計人員，可依法追究刑事責任和吊銷會計從業資格證書，或讓他們重新接受會計職業道德再教育。評價對廣大會計職業界來說，是壹種無形的精神力量和十分重要的行為約束方式，它是道德規範付諸實施的必要方式，是促使道德力量發揮作用的必要環節。
（三）改善現有的會計人員錄用制度。可以采用會計人員下派制度和錄用制度相結合的方式。由各地的財政部門組織成立會計公司，作為培訓、再培訓和輸送會計人員的基地。針對不同的公司形成不同的下派方式。對國有大中型公司、上市公司及關系國計民生的公司，采取直接委派優秀會計人員。其他公司，采用推薦委派與公司錄用相結合的方式。壹般來說，會計人員在單位中的地位越高其獨立性越強，則有利於提高會計人員的職業道德。否則，會計人員及其工作不僅受單位主要領導的制約，而且受其他部門主管和人員的制約，會計人員的獨立性就受到重大的制約，就不利於提高會計人員的職業道德。另外，還應提高單位主管領導、財務負責人的業務知識和法律意識，使其切實履行《會計法》所賦予的職責。單位主管領導、財務負責人具有企業會計政策選擇與會計信息生成的控制權，企業的會計造假幾乎都與他們的授意、指使或強令有關。因此，必須提高單位主管領導、財務負責人的職業道德水平。
（四）加強法律監督，實現監督信息***享。只有加強有效監督，使法律的尊嚴得到保證，讓違法者受到應有的懲罰，才能保證會計信息的真實可靠。重要的是財政審計、稅務審計、政府審計的資料能***享。這樣，壹方面，使審計人員縮短了審計時間，降低了審計費用，同時減輕了企業的壓力，在企業心中也提升了政府形象；另壹方面，雖然三方審計目的不同，但對於違法行為處理卻是壹致的。這樣可以使違法者在短時間內被發現和處理，避免不必要損失的發生。
（五）大力加強會計人員職業道德教育。要全面提高會計人員素質，就要對會計人員進行定期培訓。其中重要的是職業道德教育，提高每個會計人員的道德素質，特別是提高道德自律能力，使會計人員以立足本職、講求實效、以誠待人的熱情來體現會計人員信譽。對會計人員的職業道德教育，可分為兩個階段：壹是在校階段的教育。教育對象是會計專業在校就讀的學生。二是會計人員的在職教育。
對會計人員進行職業道德教育內容主要包括：
（1）思想品德教育。旨在引導會計人員樹立正確的人生觀和價值觀，引導會計人員正確處理公與私、個人與集體、奉獻與索取之間的關系，培養會計人員的原則性、堅韌性和戰勝困難的勇氣。
（2）法制教育。是讓會計人員知法守法，培養會計人員學習和執行有關法規政策的自覺性，樹立遵紀守法的良好會計職業道德。
（3）專業教育。會計是壹個技術性很強的職業，會計職業技能主要包括兩個方面的內容：
壹是完成專業工作所需要的知識，
二是完成專業工作所需要的技能和經驗。
隨著市場經濟的發展，會計職能不斷豐富，會計工作也變得日趨復雜。會計人員不僅要面對企業經營中不斷湧現的新的經濟事項，依據有關規定，做出專業判斷，並對該事項進行記錄和反映，而且還要向企業決策者提供決策的備選方案。精通專業知識與技能，是會計職業道德得以存在的前提。