內部審計具體標準第19號――內部審計質量控制
第壹章總則
第壹條為了規範內部審計質量控制，保證內部審計質量，根據《內部審計基本準則》，制定本準則。
第二條本準則所稱內部審計質量控制，是指內部審計機構為確保其審計質量符合內部審計準則的要求而制定和實施的政策和程序。
第三條本準則適用於各類組織的內部審計機構、內部審計人員及其內部審計活動。
第二章壹般原則
第四條內部審計機構負責人應當全面負責制定和實施系統有效的質量控制政策和程序。
第五條內部審計質量控制的目標是:
(a)審計活動遵循內部審計標準和本機構審計手冊的要求；
(2)審核活動的效率和有效性符合既定要求；
(3)審計活動能夠促進組織目標的實現。
第六條內部審計質量控制壹般包括內部審計監督、內部自身質量控制和外部評價。
第七條監督是指內部審計機構負責人和審計項目負責人對實施審計工作的審計人員的監督和指導。
第八條內部自身質量控制是指內部審計機構負責人和審計項目負責人通過適當手段對內部審計質量進行的控制。
第九條外部評價是指內部審計機構以外的機構和人員對內部審計質量的評估和評價。
第三章內部自身質量控制
第十條內部自我質量控制包括內部審計機構質量控制和內部審計項目質量控制兩個層面。
第十壹條內部審計機構質量控制是為合理確保所有審計活動符合內部審計準則的要求而制定的控制政策和程序。
第十二條內部審計機構負責人在制定本機構的質量控制政策和程序時，應當考慮以下因素:
(a)內部審計機構的組織形式和授權地位；
(二)內部審計人員的素質和專業結構；
(3)內部審計業務的範圍和特點；
(四)成本效益原則的要求；
(5)其他。
第十三條內部審計機構的質量控制主要包括以下內容:
(1)遵守職業道德；
(二)保持並不斷提高內部審計人員的專業能力；
(三)合理分配內部審計服務；
(四)根據內部審計準則制定操作規程；
(五)適當運用咨詢手段；
(6)內部評估和審計質量評價；
(七)評價審計報告的使用效果；
(八)監測內部審計機構質量控制政策和程序的執行情況。
第十四條內部審計項目質量控制是為合理確保審計項目的實施符合內部審計準則的要求而制定的控制程序和方法。內部審計項目質量控制程序和方法的制定應體現內部審計機構質量控制的要求。
第十五條內部審計項目質量控制主要包括以下內容:
(壹)指導內部審計人員實施審計計劃；
(2)監督內部審計過程；
(三)審查審計工作底稿和審計報告。
第十六條內部審計項目負責人在實施項目質量控制程序和方法時，應當考慮以下因素:
(a)審計項目的性質和復雜性；
(2)參與項目的內部審計人員的專業能力；
(3)其他。
第十七條內部審計機構應當將內部自我質量控制政策和程序納入審計手冊，並以適當的方式傳達給每壹位內部審計人員。
第十八條內部審計機構應當通過持續、定期的檢查，對內部審計質量進行評估和評價。
第十九條內部審計機構可以采取以下方法評估和評價審計質量:
(1)評估審核計劃的完成情況；
(2)內部審計師的自我評價；
(三)征求被審計單位和組織其他部門的意見；
第二十條內部審計機構負責人應當將評價結果及時報告本機構相應的管理層。
第四章外部評估
第二十壹條內部審計機構負責人應當根據本機構的實際情況，建立並實施外部評價體系。
第二十二條內部審計機構負責確定外部評價機構，並報相應管理層批準。
第二十三條外部評價機構和人員應當遵循獨立、客觀、保密的原則，具備評價所需的專業能力。
第二十四條內部審計機構可以從以下途徑選擇外部評價機構和人員:
(a)組織內的其他機構和人員
(二)會計師事務所；
(3)管理咨詢公司；
(4)內部審計師協會；
(五)其他組織的內部審計機構。
第二十五條外部評價應當定期進行，在下列情況下外部評價的間隔時間可以適當延長:
(壹)自上次外部評價以來，內部審計機構的組織結構、規章制度、人員素質和審計質量控制具有較大的穩定性；
(2)組織相關管理層對近期內部審計質量的相關內容進行評估和評價。
第二十六條外部評價壹般包括以下內容:
(1)內部審計機構組織結構的合理性；
(2)內部審計師執行內部審計準則的情況；
(3)內部審計人員的專業能力；
(四)內部審計目標的實現程度；
(五)內部自我質量控制的適當性和有效性；
第二十七條外部評價人員對內部審計質量進行評價後，應出具外部評價報告，並提交給組織的相關管理層。
第二十八條外部評估報告應包括以下主要內容:
(a)對內部審計活動是否遵循內部審計準則發表意見；
(2)提高內部審計質量的建議；
(3)內部審計機構的反饋。
第二十九條內部審計機構應當針對外部評價報告中提出的重大問題，及時制定工作計劃或措施，提高內部審計質量。
第五章附則
第三十條本準則由中國內部審計協會頒布並負責解釋。
第三十壹條本準則自2005年5月6日起施行。
淺談內部審計的質量控制
內部審計質量是指內部審計工作的規範性及其結果的公正性。要看三個方面:壹是內部審計人員的專業能力，即內部審計人員是否能發現問題；二是內部審計師的執業意願，即內部審計師是否有做好內部審計的動力；第三，內部審計人員的獨立性，即當審計人員發現問題時，是否會公正地披露和揭示。
內部審計質量控制是指內部審計業務管理機構對內部審計業務活動進行有計劃的監督和協調[1]。客觀分析內部審計質量存在的差距和不足，科學制定提高內部審計質量的具體措施，對於促進內部審計工作的全面發展和質量的進壹步提高具有重要意義。
壹是內部審計工作的缺失
近年來，內部審計部門為提高審計質量做了大量工作，內部審計質量有了明顯提高，但內部審計質量的整體水平仍是制約內部審計部門發揮重要作用的關鍵變量和瓶頸因素[2]。內部審計工作的不足主要表現在以下三個方面。
(壹)實踐能力低下
具體有四個表現:壹是內部審計機構設置不完全到位。目前，雖然大中型企業和集團公司已逐步設立了內部審計機構，但基層機構和中小企業的內部機構設置還不夠完善，沒有專門的內部審計制度。有些單位即使設立了內部審計機構，也是從屬於財務部門的，對下屬單位的檢查流於形式，與財務檢查相混淆。從某種意義上說，內部審計機構的建立並沒有真正落實到位。二是內部審計人員專業素質低。內部審計人員大多是由原來的財務會計人員轉崗而來，甚至是兼職。他們更習慣於對被審計單位的財務收支進行審計，往往註重賬面審計而忽視表外內容，直接導致對經濟業務的復雜性認識不足，難以深入揭示和揭示企業的經營特點和存在的問題。第三，缺乏統壹的業務規範。我國雖然制定了統壹的內部審計基本標準和壹些具體標準，但缺乏統壹的業務規範和操作指南，使得企業內部審計目標不明確，內部審計工作計劃具有壹定的盲目性和隨意性。審計計劃脫離實際，操作指導性不強；審計調查不徹底，審計證據收集和審計工作底稿編制不嚴格規範；重大問題調查不深入，審計意見缺乏針對性和可行性。第四，分級監管體系沒有建立。內部審計應當建立層級監督制度，對各級審計工作進行指導、監督和審查。事實上，監督和審查是內部審計的內部監督。然而，由於人員和機構設置的限制，大多數企事業單位的內部審計部門並沒有設置必要的內部監督。內部審計工作“只查別人，不被查”，內部審計的檢查處於真空地帶，客觀上導致內部審計質量低下。壹些內部審計機構設置了層級監督，其監督內容僅局限於起草人是否在文稿上簽字、工作文稿是否完整、報告結構和語言是否規範等。，缺乏實質性的指導和監督。
(B)執業意願不強
相當壹部分內部審計人員認為“內部審計是壹項令人反感的工作”，他們沒有動力，也缺乏相應的意願去做好內部審計工作。內部審計計劃缺乏統壹的計劃性和針對性，很多企業的內部審計工作僅局限於“報告”、“重大事項”等事後審查。內部審計業務本身流於形式，缺乏深入調查和事後跟蹤。
缺乏獨立性
目前內部審計人員的獨立性還比較差，對發現的問題缺乏揭示和披露的勇氣。內部審計人員往往迫於領導壓力或出於對同事關系的考慮，或出於其他各種原因，對發現的問題大事化小，小事化了，最後不了了之，甚至收受賄賂，徇私舞弊。唐建兵認為[3]，我國內部審計獨立性低的原因在於:(1)內部審計機構依附於其他部門或合署辦公，導致內部審計機構和人員受到各種利益的牽制，嚴重制約了其獨立性。(2)內部審計人員素質低。由於我國內部審計起步較晚，很多工作還處於探索階段，內部審計工作容易得罪人，直接導致專業素質高、工作能力強的員工不願意從事內部審計工作，嚴重影響內部審計的獨立性和審計工作質量。
二，內部審計質量低下的理論解釋
影響內部審計質量的核心因素主要有兩個:壹是內部審計缺乏相應的業務規範，使得內部審計人員的執業能力低下；二是內部審計人員違規或失職的懲罰成本過低，使得內部審計人員執業意願低下，獨立性下降。
根據內部審計業務標準的高低和內部審計違規行為的處罰成本，我們可以將內部審計分為四種情況，分別構成I、II、III、IV四個區域，如下頁圖1所示。在矩陣區間I中，由於缺乏統壹的業務標準，內部審計工作具有極大的靈活性、較大的操縱空間和較低的懲罰成本，這必然誘發內部審計人員做出以下兩種選擇:壹是內部審計工作流於形式，導致內部審計人員專業能力和意願下降；二是內部審計人員徇私舞弊，對發現的問題隱瞞或謊報，會影響內部審計人員的獨立性。無論內部審計師做出什麽選擇，都會導致審計質量低下。因此，我們認為區間ⅰ屬於低質量內部審計。在matrix interval II中，雖然業務標準依然稀缺，但由於處罰成本高，處罰壓力大，內部審計人員不敢掉以輕心，也不敢徇私舞弊，依然會“嚴把質量關”。當然，由於缺乏較高的業務標準和操作規範，可能導致重復勞動和無效勞動，造成資源的巨大浪費。在矩陣區間III中，雖然懲罰成本相對較低，但由於詳細的內部審計業務標準和實務規範的存在，內部審計人員可以輕松實現高質量的審計。換句話說，內部審計人員的執業能力得到了提高，實現高質量內部審計的執業成本大大降低。在職業道德和內部審計目標的雙重約束下，內部審計人員也應該能夠進行高質量的審計。當然，由於處罰成本較低，在巨大利益的誘惑下，不排除內部審計人員舞弊的可能。
從以上分析可以看出，無論是業務水平的提高，還是懲罰成本的增加，都會在壹定程度上提高內部審計的質量。我們認為區間ⅱ和區間ⅲ都屬於中等質量的內部審計。兩者相比較，筆者認為區間ⅱ的內部審計質量應該高於區間ⅲ，因為區間ⅱ的約束力來源於制度約束，屬於“硬約束”，而區間ⅲ的約束僅來源於職業道德和審計目標，屬於“軟約束”。但顯然，兩者都不是最優解。最優方案在矩陣區間ⅳ，即高職業標準提高審計師的職業能力，高懲罰成本提高審計師的職業意願和獨立性。這三個方面的提高，必將全方位提升內部審計質量，為高質量的內部審計提供制度保障。
遺憾的是，目前我國雖然制定了內部審計準則，但由於缺乏相應的業務規範和操作指引，內部審計的整體可操作性不強。而且目前我國還缺乏處罰措施的專門規定，內部審計基本處於“無風險狀態”。換句話說，中國的內部審計還停留在第壹區間，還有巨大的提升空間。通過以上分析可以發現，提高內部審計質量的根本途徑是實現從區間ⅰ向區間ⅳ的過渡，而過渡途徑在於制定內部審計職業標準和引入高懲罰成本制度。
懲罰成本
高的
高懲罰成本和低業務標準(中等質量)II
高懲罰成本、高業務標準(高質量)IV
低的
低懲罰成本和低商業標準(低質量)II
低懲罰成本和高業務標準(中等質量)II
低的
高業務標準
三，提高內部審計質量的途徑和措施
通過以上分析，我們可以發現提高內部審計質量有三個途徑。
(壹)提高內部審計的專業水準
提高內部審計業務水平，主要應從制度保障和技術保障兩方面入手。
第壹，制度保障。在制度保障方面，要進壹步完善和認真落實內部審計準則的具體規範，建立健全內部審計制度和質量管理體系。應重點做好以下工作:(1)審計前，必須編制審計計劃和審計方案。審核計劃包括審核目標、審核順序、考慮的審核資源和後續審核。審核計劃包括審核時間、審核範圍、審核重點、審核步驟、審核人員等。同時，要了解被審計單位的業務活動、內部控制制度、財務狀況等相關事項，準備和發送審計通知書[4]。(2)在審計過程中，審計人員應通過審計、觀察、監督、詢問、確認、計算和分析性復核等審計程序獲取足夠的審計事項。包括書面證據、物證、視聽電子證據、口頭證據、環境證據等。，並做好不同形式的審核工作底稿記錄，明確規定各級審核的要求和職責。內部審計機構和人員應保持應有的職業謹慎，具備預防、識別和檢查舞弊的基本知識和技能，警惕可能的舞弊風險。(3)審計結束後，根據已核實的審計證據，形成審計結論和建議，出具審計報告。審計報告應客觀、完整、清晰、及時，應具有提示性並體現重要性原則。報告要有實事求是的態度，規範的格式，突出重點，提出有效的整改措施。同時，要保證被審計單位或部門業務活動和內部控制的適當性、合法性和有效性，在征求被審計單位反饋意見後，根據審計的不同結果，作出審計結論、審計決定和審計建議。
第二，技術支持。技術支持主要體現在兩個方面。壹是全面審計，突出重點，這是提高內部審計質量的根本要求。“全面審計”是基礎，需要把握好全局:“突出重點”是關鍵，需要抓住重點。只有在把握全局的基礎上，才能抓住重點，突出重點，深入調查，才能真正發揮內部審計監督的作用。二是改進方法，創新手段。內部審計應充分發揮職能作用，適應企業不斷發展的要求，不斷改進內部審計方法，創新審計手段。主要措施有:(1)積極探索經濟效益審計，揭露因管理不善和決策失誤造成的資產嚴重損失和浪費，督促企業提高管理水平和經濟效益。(2)加強先進審計技術和方法的推廣應用。要突破傳統模式和習慣做法的影響，大力推廣計算機審計，提高審計工作的技術含量，擴大內部審計的覆蓋面，挖掘審計的深度，提高工作效率。(3)采取有效措施，大力推廣和完善審計抽樣、內部控制評價、風險評估等審計方法，積極研究和探索適合內部審計的先進方法，不斷提高內部審計水平。
(二)增加內部審計失職或違規的成本
提高內部審計失職或違規的成本，應從以下兩個方面入手。
壹是制定關於違規處罰的法律法規，詳細規定內部審計人員的職責和違規處罰。所謂“亂世重罰”，應該用嚴厲的法律來提高內部審計人員的違規成本。
第二，制定失職或違規的界定標準。筆者認為可以出臺壹個專門的《內部審計責任認定辦法》，詳細規定什麽樣的內部審計事件需要承擔什麽樣的責任。筆者建議可以采取以下原則:過錯導致“本應發現問題而未發現”的，追究相關責任人行政責任；內部審計人員因失職或舞弊給企業或相關方造成損失的，應根據事件的大小、性質和嚴重程度，分別追究行政責任和民事責任。因內部審計人員失職或舞弊造成重大事故的，要追究行政責任和刑事責任。
(三)相關配套措施
第壹，組織保證。有條件的企業或經濟組織應建立內部審計機構。事業單位和中小企業可以建立內部審計網絡組織，以區(縣)為單位，主管部門為二級網絡組織，下設基層單位三級網絡，實行分級管理，逐級負責。這樣在經營過程中可以有效控制資金和及時反饋信息，保證會計報表的真實性和合法性。
第二，人員安全。在內部審計質量的諸多因素中，人始終是最重要的因素。我們需要從幾個方面來提高內部審計人員的素質:(1)通過繼續教育和學習，內部審計人員能夠及時了解新情況，掌握先進的審計方法，不斷適應發展中的經濟形勢的變化。(2)組織人員學習法律法規、經濟政策和內部審計法規，依法進行審計。(3)深入調查研究，獲取充分、相關、可靠的審計證據，為做出正確的審計報告提供充分的支持。(4)鼓勵內部審計人員掌握溝通技巧，註重審計方法，提高審計效率。(5)進壹步加強內部審計人員的思想政治工作，增強內部審計人員的敬業精神和責任感。
綜上所述，為了使內部審計工作逐步制度化、規範化和專業化，降低內部審計工作風險，提高內部審計工作質量，必須從組織、人員、制度和技術四個方面全面提高內部審計質量。因此，它對保證企業或經濟組織的健康發展，促進黨風廉政建設具有重要作用。