楊照華(新疆對外經濟貿易會計學會)
摘要宏觀經濟轉型和治國方略的轉變必將引發會計革命。以新修訂《會計法》頒布為標誌,會計將經由會計法制化向會計法治邁進。會計責任的嬗變與經濟體制有著深刻的歷史淵源;產權改革、市場諸利益主體、制度、會計監督機制、會計國家化與會計國際化與會計法制化相互制約、作用和影響,促使經濟生活向規範有序的方向發展,實現會計工作理想的社會狀態———會計法治,其遵循的目標、原則、途徑等本文將做出分析和探討。
關鍵詞會計法制化市場經濟制度會計法治目標原則條件途徑
會計作為市場經濟的壹個信息系統,在經濟轉軌和法制化進程中將呈現全方位的變化。《會計法》的修訂和逐趨完善,標誌著我國會計法制化已初具形態,為會計法治提供了基礎環境和手段,將逐步實現從會計法制化到會計法治的過渡。本文從經濟體制的視角分析會計主體和會計法律責任主體的變遷,討論會計責任的體制根源和會計法制的體制基礎;市場諸主體利益格局的形成要求會計作為壹個信息系統和管理工具必須提供以法制化作保障的會計信息,以治理會計信息失真,維護市場經濟秩序;會計法制作為壹個歷史範疇,必將隨著人類社會、政治、經濟的文明和進步,由法律的調整最終上升為由道德規範予以調整。
壹、會計法制與市場的關系
會計法制是我國社會主義法律體系的壹個組成部分,市場經濟是由若幹利益鮮明的主體和遊戲規則構成的權責系統。會計法制通過對會計行為權利義務的設定,實現對會計關系(即國家在管理會計工作和會計人員在辦理會計事務過程中形成的經濟關系)的調整。從而為市場經濟秩序的穩定和有序發揮作用。
(壹)從經濟體制分析會計主體及會計責任主體的變遷
會計核算的基本前提首先是要確定會計主體,會計主體是會計為之服務的特定組織或單位,旨在明確會計核算的空間範圍,界定提供會計信息的邊界,從而解決會計的服務對象問題。計劃經濟體制下,國家在宏觀上制定財政財務政策及會計制度,控制資金審批、劃撥、調配,審定財務報表、年度預決算和資產經營計劃,核銷呆壞賬,核實批復報損金額等,形成高度集中統管的財會模式;另壹方面,由於所有權和經營權未完全分離,國家以所有者和社會管理者的身份,參與利潤分配和所得稅的征收。在這種體制下,所有者和經營者合為壹體,國家和的利益是壹致的,實際上是在國家直接領導下的壹個部門,國家和***同分割和分解了的財務管理權限和會計的獨立核算權。會計核算的範圍可視為國家國民經濟核算體系的壹部分,的會計核算實質上是以國家的各項要求和指標為尺度來歸集會計信息,是對計劃經濟予以局部的反映。會計信息提供的目的主要為了滿足國家經濟管理的需要,基於壹定的管理目的,對會計信息也有所要求。因此,會計具有很強的宏觀屬性,國家在宏觀上成為會計核算的會計主體,作為會計主體的觀念趨於淡化和模糊。在市場經濟體制下,隨著政企職責分開和兩權分離及產權制度改革的推進,成為產權清晰的獨立經濟實體,自身經濟利益隨之凸現,為適應獨立核算和自主理財的需要,會計核算範圍由著眼於宏觀轉向於微觀,核算的目的、範圍及規則等都發生了根本性變化,遂成為真正意義上的會計主體。
從法律的角度看,計劃經濟體制下,實質上並不具備完全的民事、刑事主體資格,其權利能力及行為能力囿於體制的框架形成很大局限。會計主體是有別於法律主體的,當把作為壹個整體時考察,
兩者具有統壹性。由於兩種體制下存在兩種不同的會計主體,基於會計主體的會計行為產生的法律責任的歸屬,以及承擔法律責任的責任主體也就有所區別。計劃經濟體制下,國家是會計核算的會計主體,僅作為國家計劃經濟末梢的終端,其會計行為是國家的宏觀行為,國家是會計行為的責任主體,由此產生的法律責任理論上應由國家來承擔,但實際上是行不通的。因此計劃經濟體制下會計法律責任模糊,難以具體落實,形成會計法律有法難依。可以說會計責任流於形式存在著體制的根由。市場經濟體制下,作為獨立的利益實體,承擔著資產所有者的受托責任,基於多方利益主體的要求,必須規範會計行為,加強內外部的會計監督。多元利益格局的形成促使會計責任從國家體制中分化出來,會計責任從單壹的理論形式演變為對全社會的多元責任,在成為會計主體的同時也真正成為會計行為的責任主體。從會計主體和會計責任主體嬗變過程中可以看到,會計法制的發展經歷了從無法可依到有法難依,從制度約束到法律化,從長官意誌到依法理財,會計工作也從無序到有序,逐步實現會計法制的現代化,並最終實現會計從會計法制化到會計法治。