摘要：施工企業因其生產產品的多樣性和施工生產的單件性等特點，決定了施工企業會計核算有其特殊性。“工程結算”科目是施工企業所特有的科目，它是用來核算施工企業根據建造合同約定向業主辦理結算的累計金額，期末貸方余額反映企業尚未完工建造合同已辦理結算的累計金額。本文從核算內容、會計處理以及與其他科目的關系等方面闡述了“工程結算”科目的應用。
關鍵詞：施工企業 工程結算 應用
建築業是國民經濟的支柱產業，施工企業是從事建築安裝工程施工生產活動的企業，由於施工企業生產的產品、生產經營活動等具有許多顯著的特點，這些特點就決定了施工企業會計核算有其特殊性。施工企業確認的建造合同收入和建造合同費用分別通過“主營業務收入”和“主營業務成本”科目核算，成本歸集和價款結算分別通過“工程施工”和“工程結算”科目核算。由於施工企業的工程工期壹般都比較長，根據建造合同的完工進度向業主開出工程價款結算單時不能像壹般企業那樣直接借記應收賬款，貸記主營業務收入科目進行核算，而是通過“工程結算”科目進行核算，反映在資產負債表上。“工程結算”科目核算施工企業根據建造合同約定向業主辦理結算的累計金額，期末貸方余額反映企業尚未完工建造合同已辦理結算的累計金額。工程完工後，“工程施工“和”工程結算“兩科目對沖，對沖之後無余額。“工程結算”科目的應用，改變了《施工企業會計制度》將開單結算和收入確認合在壹起進行核算的辦法。將開單結算和收入確認分開來處理，便於建造合同收入與費用的確認，可以獨立采取更為合理、可行的方法。因此，明確“工程結算”科目的核算內容與目的，理清“工程結算”與“工程施工”“主營業務收入”“主營業務成本”等科目之間的呼應關系，對規範施工企業會計核算，準確核算建造合同成果具有重要意義。
壹、“工程結算”科目核算內容與目的
“工程結算”科目的應用，將工程價款開單結算業務和收入確認業務區別開來，作為兩個不同的會計業務，分別進行賬務處理。這是相對於《施工企業會計制度》來說，變化最大的壹項規定。
“工程結算”科目核算施工企業根據建造合同的完工進度，向業主開出工程價款結算單辦理結算的價款。計入該科目的金額除包括為完成合同規定的工作內容所確認的工程價款外，因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入款項亦應通過本科目核算。但不包括預收業主支付備料款項，該款項只能在工程開工後，隨工程的進度，在每次結算工程價款時，從工程價款中扣減，於工程竣工前全部扣減完。合同變更——指客戶為改變合同規定的作業內容而提出的調整，因合同變更而增加的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：①客戶能夠認可因變更而增加的收入，②收入能夠可靠地計量；索賠款——指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的、用以補償不包括在合同造價中的成本的款項，因索賠款而形成的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：①根據談判情況，預計對方能夠同意這項索賠，②對方同意接受的金額能夠可靠地計量；獎勵款——指工程達到或超過規定的標準、客戶同意支付的額外款項，因獎勵而形成的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：①根據目前合同完成情況，足以判斷工程進度和工程質量能夠達到或超過規定的標準，②獎勵金額能夠可靠地計量。如此核算目的是：通過“工程結算”科目的歸集，能夠直觀、全面地反映出某個建造合同從簽訂合同開始到合同完工交付所有環節所完成工作量的本期結算情況以及累計結算情況，同時可以反映出施工企業全部建造合同的本期結算情況和累計結算情況，便於施工企業與合同成本對比，掌握結算進度。
二、“工程結算”的會計處理
1、“工程結算”會計處理依據。第壹是工程價款結算單。施工企業根據建造合同已完成的工作量進行工程價款計量，開出工程價款結算單，經業主簽字確認後，作為“工程結算”科目記錄金額的依據。直接和該科目發生對應關系的科目是“應收賬款”，故該科目所記金額不受工程款是否支付的影響。第二是建造工程結算合同、建造工程竣工驗收證明等資料。建造合同完工後，根據“建造工程結算合同”或“建造工程竣工證明書”等資料，作為進行“工程結算”與“工程施工”科目對沖這壹會計處理的書面證明。
2、“工程結算”會計處理方法。由於建造合同的施工周期較長，通常都跨越壹個會計年度，為了核算和反映當期已完工部分的合同收入、費用和利潤，根據權責發生制和配比原則，在資產負債表日，建造合同的結果能夠可靠估計的，應當根據完工百分比法確認合同收入和合同費用。實際工作中，施工企業大多采用按月結算、分段結算等方法來進行工程價款結算。期末，按照施工合同完工進度，施工企業開出工程價款結算賬單，根據結算單所列金額，借記“應收賬款”科目，貸記“工程結算”科目；同時，按照完工百分比法確認合同收入、合同成本和合同毛利，借記“主營業務成本”科目，貸記“主營業務收入”科目，按其差額，借記或貸記“工程施工——合同毛利”科目。
三、“工程結算”與其他科目的關系
為便於對建造合同的結算、成本支出以及收入、費用確認等情況進行比較分析，“工程結算”與“工程施工”“主營業務收入”和“主營業務成本”四個科目的會計核算對象應保持壹致。均應按某項建造合同以及按照建造合同準則的規定進行合並或分立後的單項合同設置明細賬，進行明細核算。
1、與“工程施工”科目的對應關系。
“工程結算”為“工程施工”科目的抵銷科目。建造合同完工後，兩科目同壹核算對象的余額應自然壹致，兩科目對沖結平。至此關於該合同的工程結算與成本、毛利核算工作結束。在工程施工過程中，“工程結算”科目單獨歸集工程價款結算情況。“工程施工”科目歸集工程自開工以來累計發生的合同成本及確認的合同毛利，在合同完工前，兩個科目的余額期末不進行結轉。那麽，此項工程的累計實際成本及累計開單結算金額就壹目了然的得到反映，特別適合工期較長的施工項目進行費用統計和分析工作（原施工企業會計制度中“工程施工”科目期末壹般無余額，如有余額即為未完施工）。通過對“工程結算”和“工程施工”兩個科目余額的對比，可以單獨反映出該項工程及所有工程施工實際占用的資金或占用發包商的資金情況。合同完工並結算完畢後，兩科目對比，可以單獨反映出該項工程以及所有工程資金占用及已確認的毛利狀況等信息，從而使會計信息在數量和有用性方面得到進壹步提高。
2、與“主營業務收入”科目的對應關系。
“工程結算”科目與“主營業務收入”科目從不同角度反映了建造合同的進度情況。側重點有所不同，但在某項建造合同完工後，該工程的“工程結算”科目余額通常會與“主營業務收入”科目累計發生額自然相等，表明該項工程確認的收入與業主確認的工程價款結算金額壹致。從這壹點看，兩個科目又達到了統壹。如果出現差額，則表明存在計算錯誤，但在某項建造合同的施工過程中，由於“準則”區分不同的情況，采取不同的方法確認收入，如在完工百分比法下，合同收入采取按完工進度進行確認。此時，確認收入額會與實際結算的工程價款有壹定的差別。差別的主要原因之壹是業主在確認工程結算價款時為規避風險，往往有所保留，施工期間確認的工程價款大都小於實際應確認的金額。尤其是跨年度工程，在完工前確認的收入與結算額之間存在差別將難以避免，但與《施工企業會計制度》規定的按結算額確認合同收入的方法相比，建造合同準則的規定更為符合權責發生制的要求，並遵循了謹慎原則。
3、“工程結算”與“主營業務成本”科目之間在賬務處理上沒有對應關系。
處理日常業務時，應註意“主營業務成本”賬戶與“工程施工”賬戶之間的對應。在沒有發生合同預計損失的情況下，合同完工後，同壹核算對象的“主營業務成本”賬戶累計發生額與“工程施工－合同成本”賬戶的累計發生額通常是壹致的（未考慮工程完工後處理殘廢料收入的影響），避免出現確認成本與實際發生的成本不壹致的現象。
四、“工程結算”科目核算內容在會計報表中的應用
“工程施工”科目余額減“工程結算”科目余額後的差額，可以反映出施工企業建造合同已完工部分但尚未辦理結算的價款總額。其作為壹項流動資產，通過在資產負債表的“存貨”項目中增設的“已完工尚未結算款”項目列示。該項目反映的信息為施工企業強化工程結算力度，加速資金周轉等措施的提出提供了數據上的支持。
“工程結算”科目余額減“工程施工”科目余額後的差額，可以反映出施工企業建造合同未完工部分但已辦理了結算的價款總額。其作為壹項流動負債，通過在資產負債表的“預收賬款”項目中增設的“已結算尚未完工工程”項目列示。該項目反映的信息能促使施工企業采取有力措施，加快建設進度，以降低企業負債。
同時，在會計報表附註中應披露下列信息：在建施工合同累計已發生的成本、累計已結算的價款和累計已確認的毛利以及確定合同完工進度的方法，便於會計信息使用者更好地了解建造合同的的執行情況。
綜上所述，“工程結算”科目的應用，使得每項工程施工合同以及所有在建施工合同的價款結算、合同收入、成本以及毛利等情況都得到了更為清晰、直觀的反映，使得會計信息質量有了進壹步提高。