新準則下接受捐贈的會計處理和稅務處理
新會計準則沒有對捐贈資產價值如何計算做出明確直接的規定,而是從新會計準則的相關規定來分析企業捐贈非現金資產價值如何計算的答案。具體來說,可以從以下三個方面來分析:
1.取消題目,換個思路。在捐贈資產價值的會計處理上,新會計準則不僅取消了“擬轉讓資產價值”科目和“資本公積-其他資本公積”科目的通過要求,而且在整個準則中也沒有出現“擬轉讓資產價值”、“擬捐贈貨幣性資產價值”、“擬捐贈非貨幣性資產價值”等相關概念。今後不再區分捐贈資產是否“待轉讓”,企業接受的捐贈資產價值不再通過“待轉讓資產價值”科目核算。
2.改變目的地,計入損益。從新會計準則下“資本公積”的核算內容不包括捐贈資產價值這壹事實來看,說明新會計準則改變了會計制度關於捐贈資產價值最終計入“資本公積”的規定。從新會計準則附錄中關於“營業外收入”科目的規定可以看出,在該科目下設立了“捐贈收益”明細科目,說明新會計準則規定企業接受捐贈資產的價值應當作為“捐贈收益”直接計入“營業外收入”。
3.所得稅的處理與會計制度和舊會計準則不同,新會計準則沒有提及企業在接受資產捐贈價值時應繳納所得稅的問題。在我看來,其實沒必要提。壹是因為到目前為止,稅法並沒有改變捐贈資產的價值應當作為應納稅所得額計算繳納的規定,所以在涉及相關稅務問題時,仍然應當按照稅法規定計算繳納所得稅。二是由於捐贈資產價值計入“營業外收入”的會計處理與稅法對該問題的處理是壹致的,壹般情況下,企業未來不需要對捐贈資產進行稅務調整。
另外,會計制度和舊會計準則規定,由於企業取得的捐贈收入較大,企業可以通過“待轉讓資產價值”科目計算反映所得稅,所以筆者認為上述問題可以通過“遞延所得稅負債”科目計算反映。
具體處理步驟如下:
(1)驗收時:按照新會計準則確定的價值(有的企業直接按照稅法規定),借記“固定資產”、“無形資產”、“原材料”等科目,貸記“營業外收入——捐贈收益”科目。
(2)企業所得稅的計算和繳納:捐贈收入金額較小,所得稅費用負擔不重的,直接借記“所得稅費用”科目,貸記“應交稅金——應交所得稅”科目。
捐贈收入金額較大,所得稅費用負擔較重的,應按捐贈資產的所得稅費用借記“所得稅費用”科目,按計算出的遞延所得稅負債貸記“遞延所得稅負債”科目,按當期應納所得稅貸記“應交稅金——應交所得稅”科目。
4.捐贈資產使用和處置中的會計和稅務處理接受捐贈的非貨幣資產,其會計和稅務處理方法應當與購買的其他資產壹致。企業對捐贈的固定資產,應當按照確定的入賬價值、預計使用壽命和預計凈殘值,按照確定的折舊方法計提折舊。接受捐贈的無形資產應當自取得當月起,在預計使用壽命內分期平均攤銷,計入損益。在稅務處理方面,對於捐贈的庫存商品、固定資產、無形資產和長期股權投資,企業可以按照稅法規定結轉銷售成本、投資成本、無形資產折舊和攤銷。
5.預防措施
(1)由於新會計準則將捐贈資產的價值計入“營業外收入”,這與稅法對這壹問題的處理是壹致的,壹般情況下,企業不需要對捐贈資產進行納稅調整。但必須註意的是,如果企業捐贈的非貨幣性資產的價值與稅法根據新會計準則確定的價值不同,則必須按照稅法的規定進行納稅調整。
(2)企業捐贈的非貨幣性資產的入賬價值,是指企業捐贈的非貨幣性資產的價值和捐贈企業代其支付的增值稅,根據與資產相關的證據確定,應計入應納稅所得額,但必須註意的是,不包括應計入捐贈資產成本、由捐贈企業支付或應支付的相關稅費。
(三)企業為彌補虧損捐贈的大額非貨幣資產,經主管稅務機關審核後,可在不超過5年的期限內分期計入各年度應納稅所得額。由於取消了該事項的行政審批,企業接受非貨幣性資產捐贈收入占當期應納稅所得額50%以上的,可以向主管稅務機關申報,經審核確認後,在不超過5年的期限內分期計入各年度應納稅所得額計算繳納所得稅。